Questionsfiscales@EY - Avril 2013

L’ARC contrainte de divulguer le fondement d’une cotisation en vertu de la RGAE

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Birchcliff Energy Ltd. v. The Queen, 2012-1087(IT)G

Jennifer Smith, Ottawa

La Cour canadienne de l’impôt (la «CCI») a accueilli la requête de la contribuable qui demandait que la Couronne divulgue la politique fiscale sur laquelle s’était appuyée l’Agence du revenu du Canada (l’«ARC») pour établir la nouvelle cotisation dont elle avait fait l’objet en vertu de la règle générale anti-évitement (la «RGAE») de l’article 245 de la Loi de l’impôt sur le revenu (la «Loi»). Cette décision crée un important précédent et aidera les contribuables parties à des litiges fondés sur la RGAE à comprendre les allégations formulées contre eux et à les contester.

Faits

L’ARC avait établi une nouvelle cotisation à l’égard de la contribuable, invoquant la RGAE à l’encontre d’une série d’opérations visant à éviter l’application des règles relatives à une acquisition de contrôle en vertu la Loi et à permettre à la contribuable d’utiliser les comptes d’impôt d’une société non liée. La contribuable s’est opposée à cette nouvelle cotisation.

Dans sa réponse à l’avis d’appel de la contribuable, le ministre faisait valoir que la série d’opérations entraînait un abus dans l’application de dix dispositions de la Loi différentes, plus particulièrement les articles 4, 9 et 111, les paragraphes 37(6.1), 87(2.1), 111(5) et 127(9.1) et les alinéas 37(1)h), 87(2)l) et 111(1)a).

Toutefois, suivant sa pratique habituelle, l’ARC n’a pas précisé l’objet sous-tendant chacune de ces dispositions ni la façon dont il y aurait eu abus dans l’application de ces dispositions eu égard à leur l’objet. Il était également allégué dans la réponse qu’il y aurait eu abus dans l’application de la Loi dans son ensemble, mais la façon n’était pas précisée.

L’ARC a refusé de communiquer à la contribuable la politique fiscale qui aurait fait l’objet d’un abus. La contribuable a demandé une ordonnance en vertu de l’article 52 des Règles de la Cour canadienne de l’impôt (procédure générale) (les «Règles») exigeant que l’intimée se conforme à une demande de précisions visant expressément :

  • l’hypothèse de fait du ministre concernant l’objet de chacune des dix dispositions qui auraient été appliquées de façon abusive;
  • l’hypothèse de fait du ministre concernant la façon dont il y aurait eu abus dans l’application de ces dispositions eu égard à leur l’objet;
  • l’hypothèse de fait du ministre concernant la façon dont la Loi dans son ensemble a été appliquée de façon abusive.

La contribuable alléguait, entre autres, que les Règles exigent la divulgation des «conclusions ou [d]es hypothèses de fait sur lesquelles le ministre s’est fondé en établissant sa cotisation» et de «tout autre fait pertinent». La contribuable faisait également valoir que la divulgation de la politique fiscale serait conforme au but recherché par la communication de «précisions» dans le cadre d’un litige, c’est-à-dire permettre à la contribuable de se préparer aux interrogatoires et au procès en connaissant la preuve présentée contre elle, éviter les surprises et réduire les délais et les frais liés au litige. De plus, le ministre est tenu d’être encore plus précis lorsqu’il s’agit d’allégations de faute, de négligence ou de fausses déclarations, dont l’abus.

Voici les arguments du ministre :

  • Accorder l’ordonnance demandée serait trop onéreux du fait qu’une telle ordonnance permettrait aux contribuables de demander une analyse de la politique du ministre dans tous les cas exigeant une interprétation législative.
  • Seul le juge de première instance entendra les représentations et rendra une décision au final; il est donc inutile à l’étape des actes de procédure de communiquer à la partie adverse la politique sur laquelle le ministre s’est appuyé pour établir la nouvelle cotisation.
  • La question de savoir si une politique fiscale existe est une question de droit et non une question de fait; la politique n’a donc pas à être divulguée à l’étape des actes de procédure.

Décision de la CCI

La CCI a accueilli en partie la requête présentée par la contribuable. Le juge Campbell Miller a abordé les craintes de «dérapage» formulées par la Couronne en soulignant que la RGAE est une mesure législative unique, en ce sens qu’elle permet au gouvernement de ne pas tenir compte des dispositions de la Loi en invoquant un abus à l’égard d’une politique. Selon la jurisprudence, la Couronne doit prouver l’existence d’une politique dans les cas d’application de la RGAE et doit démontrer que cette politique est un point de départ incontournable pour effectuer une analyse relative à la RGAE. Par conséquent, si la requête de la contribuable était accueillie, une telle décision ne créerait pas de précédent en exigeant que la Couronne présente son analyse relative à la politique pour tous les cas nécessitant une interprétation législative.

Le juge a également souligné que le simple fait qu’il revienne en définitive au juge de première instance d’entendre les représentations, d’interpréter la loi et de rendre une décision relativement à la politique ne signifie pas qu’il est inutile de divulguer au contribuable, à l’étape des actes de procédures, la politique sur laquelle le ministre se serait appuyé pour établir sa cotisation. Le contribuable a le droit de connaître la preuve présentée contre lui le plus tôt possible, même si de nouveaux arguments peuvent être avancés à une date ultérieure.

Enfin, le juge Miller a donné raison à la contribuable qui affirmait que la question de savoir quelle était la politique sur laquelle s’était effectivement appuyée la Couronne était une question de fait (paragraphe 18) :

«This is a different question than what is the Policy itself, which is a question of law, which will ultimately be determined by the Court. But, in a GAAR challenge why should a taxpayer not know what Policy the assessment was based upon? Given the significant open-ended consequences of a GAAR ruling, and given the Supreme Court of Canada’s direction to the Government to prove the Policy, I conclude it is imperative that the Court’s Reply set out as a material fact, not an assumption, but the fact the Minister relied upon x or y policy underlying the legislative provisions at play in the case.»

Cela dit, le juge Miller a conclu que la demande de la contribuable de divulguer la politique pour chacune des dix dispositions était exagérée. Le juge a considéré que le ministre avait dû examiner ces dispositions collectivement et qu’il s’était appuyé sur la politique ressortant de cette vue d’ensemble. C’est cette politique qui devait être communiquée à la contribuable.

Le juge Miller a également refusé la demande de la contribuable visant à préciser la façon dont cette politique avait fait l’objet d’un abus (paragraphe 20) :

«Abuse, however, is not a question of fact either but is a determination to be made by the Court, having concluded what the Policy is and then whether the facts are such that they in some fashion abuse that Policy. This is a different kettle of fish than the Policy itself. If the Minister pleads all the facts assumed, not otherwise within the Minister’s knowledge and pleads the Policy relied upon, what more need be laid out in the assumptions or other material facts.»

Conclusion

Le juge Miller a ordonné à la Couronne de divulguer la politique sur laquelle s’est appuyé le répartiteur lorsqu’il a établi la cotisation à titre de fait important. Toutefois, cette communication ne liait pas la Couronne et ne l’empêchait pas d’invoquer une politique différente lors du procès.

Comme il a été dit précédemment, cette décision crée un important précédent et aidera les contribuables parties à des litiges fondés sur la RGAE à comprendre les allégations formulées contre eux et à les contester.