Agefi Luxembourg, May 2013

Prix de transfert : Tour d’horizon des pratiques des administrations fiscales1

  • Share

Durant les deux dernières décennies, les prix de transfert ont fait l’objet d’une attention accrue de la part de nombreuses administrations fiscales qui y voient, en effet, un moyen efficace de préserver les recettes fiscales de l’Etat. De nombreux pays ont ainsi, soit introduit des règlementations relatives aux prix de transfert, soit durci les règles déjà existantes. Depuis les années 2000, le nombre de pays ayant mis en place une obligation de documentation des prix de transfert a également considérablement augmenté. La crise économique et financière actuelle a récemment conduit les Etats à être encore plus vigilants et ceci n’est pas dénué de conséquences pour la gestion par les groupes multinationaux de leur politique de prix de transfert.

 

La question de la charge de la preuve

Si, en théorie, la charge de la preuve repose sur l’administration fiscale qui se doit de démontrer, avant tout redressement, que les prix de transfert ne sont pas conformes au principe de pleine concurrence ou arm’s length principle, l’exercice se révèle souvent hasardeux car l’administration fiscale ne dispose pas de tous les éléments nécessaires à la bonne évaluation de la politique de prix de transfert d’un groupe. Pour parer à cette difficulté, de nombreux Etats ont donc introduit une obligation documentaire contraignant les groupes à dévoiler un certain nombre d’informations relatives à leurs transactions intra-groupe. Les Etats-Unis ont été les pionniers en la matière en instaurant de telles règles dès les années 1990. D’autres pays l’ont fait bien plus récemment comme l’Allemagne en 2003 ou encore la France en 2010. La tâche pour de nombreux groupes s’en trouve considérablement alourdie et notamment en termes d’analyse économique et de benchmarking. En effet, trouver des comparables adéquats pour une transaction donnée n’est pas toujours chose aisée et peut s’avérer tout particulièrement problématique pour les pays pour lesquels il n’existe pas d’obligation de publication des données financières. Cela étant, les autorités fiscales de ces Etats font en général preuve de pragmatisme et acceptent des comparables internationaux. Ainsi, en principe, les administrations fiscales sud-américaines ou africaines acceptent respectivement les comparables nord-américains et européens.

Le contribuable doit cependant garder à l’esprit que même en l’absence d’obligation documentaire, il doit toujours être en mesure de justifier que ses transactions intra-groupe sont de pleine concurrence. Ainsi, au Luxembourg, s’il existe des règles précises en matière de transactions de financement intra-groupe2,  la Loi de l’impôt sur le revenu intègre également le principe de pleine concurrence dans son article 56. Cet article permet à l’administration fiscale d’estimer le résultat d’exploitation d’une entreprise dès lors qu’elle considère que les prix de transfert ne sont pas de marché en raison « des relations économiques particulières, soit directes, soit indirectes, avec une personne physique ou morale qui n’est pas le contribuable ». De fait, le contribuable peut difficilement faire l’économie de cet exercice. La situation est similaire dans d’autres pays où il n’existe pas non plus d’obligation documentaire, comme c’est le cas, par exemple, pour le Belgique.

 

Une spécialisation croissante des administrations fiscales

Une politique de prix de transfert cohérente répartissant le profit selon les fonctions exercées, les risques encourus et les actifs utilisés par les différentes sociétés du groupe est d’autant plus recommandée que la crise financière actuelle s’est également traduite par une augmentation plutôt généralisée des ressources dédiées au contrôle des prix de transfert. Nombreux sont les Etats qui ont mis en place des centres d’expertise et de support technique opérationnel en la matière. Ainsi, la Belgique a mis en place la « Cellule Prix de transfert » en 2006, un service de douze personnes (huit en 2010) spécialisé dans l’assistance et la vérification des dossiers de sociétés et d’établissements belges d’entreprises étrangères. Mais, il existe également un centre d’excellence en Suisse et une équipe centralisée de spécialistes prix de transfert au sein de l’administration fiscale néerlandaise qui regroupe au total dix-huit personnes. En France, des équipes régionales côtoient désormais des équipes centralisées : on compte au total quarante spécialistes en prix de transfert. En outre, on note également pour la plupart des pays, une part de plus en plus importante d’économistes au sein de ces équipes. Investir dans des ressources dédiées aux prix de transfert semble être une stratégie qui paie puisqu’en France, 1,9 milliard d’euros de bénéfices ont été redressés en moyenne chaque année entre 2009 et 20113.

 

Un contrôle ciblé de certaines transactions intra-groupe

Certaines transactions intra-groupe méritent-elles que le contribuable y accorde plus d’attention qu’à d’autres ? Les transactions sur les biens demeurent paradoxalement les plus contrôlées par l’ensemble des administrations fiscales alors même que la marge de redressement reste relativement limitée en comparaison à d’autres transactions liées aux incorporels et aux services ou encore aux transactions financières. Chaque pays focalise cependant son attention sur des transactions bien précises. Ainsi, en Allemagne, l’administration fiscale surveille particulièrement les opérations de restructuration, les transferts d’incorporels et les services intra-groupe. En Belgique et aux Pays-Bas s’y ajoutent les transactions financières. Quant à l’administration fiscale française, elle contrôle plus volontiers les transactions impliquant des incorporels de manière générale, les services et les prêts intra-groupe. En Suisse, il est estimé que 40% des contrôles fiscaux ciblent de manière précise la propriété incorporelle et 30% les transactions financières. De manière générale, il est constaté que les transactions financières ne font pas encore l’objet de contrôles trop poussés. Cela n’est cependant qu’une question de temps, d’autant que sur la base d’une étude menée par EY en 2010, 42% des contribuables interrogés indiquaient que leurs transactions financières intra-groupe avaient fait l’objet d’un contrôle au cours des deux années précédentes4. Il apparaît de plus en plus que les administrations fiscales  cherchent à appréhender ce type d’opérations.

 

Une application somme toute modérée des pénalités

Enfin, on peut s’interroger sur l’impact de la crise économique sur l’application de pénalités par les administrations fiscales. Si les pénalités appliquées ont tendance à être de plus en plus importantes en termes de montants et de fréquences d’application, elles n’atteignent cependant pas les niveaux auxquels on aurait pu s’attendre en temps de crise. En général, le niveau de pénalité appliqué est de 25% ou moins des montants redressés. Les administrations fiscales des pays suivants se sont particulièrement distinguées: l’Argentine, le Brésil, la Colombie, l’Equateur, le Mexique et le Venezuela pour l’Amérique latine, la Chine et la Malaisie pour l’Asie et, enfin, la Hongrie, l’Italie, le Kazakhstan pour l’Europe.

 

Privilégier la sécurité juridique

Au regard des travaux récents menés par l’OCDE sur la lutte contre l’érosion de la base imposable et le transfert des bénéfices5 et étant donnée la complexification globale actuelle en matière de prix de transfert, les groupes doivent avant tout rechercher la sécurité juridique. Cela est d’autant plus important que les relations entre administrations fiscales dans le cadre de l’échange de renseignements sont devenues plus nombreuses et plus efficaces. Une bonne nouvelle cependant qui devrait rassurer le contribuable : il existe un large consensus autour de l’application du principe de pleine concurrence. Ainsi, le contribuable est libre de sélectionner la méthode de prix de transfert qui lui convient le mieux, la seule limite étant que cette méthode aboutisse à un résultat de pleine concurrence. Les groupes devront également évaluer l’opportunité d’une procédure d’accord préalable sur les prix (« APP ») ou Advanced Pricing Agreement. Les durées d’obtention d’un tel accord peuvent varier d’un pays à l’autre : pour les APP unilatéraux, les délais peuvent être très longs et atteignent en moyenne trois ans pour les Etats-Unis et quatre ans Canada alors qu’ils sont réduits à cinquante-cinq jours en moyenne aux Pays-Bas et de quelques mois au Luxembourg. L’obtention d’un APP permettra, d’une part, d’accéder à une meilleure maîtrise de la politique de prix de transfert du groupe et, d’autre part, de gérer le risque complémentaire lié aux ajustements et aux pénalités. Enfin, les contribuables devront également prendre conscience du fait qu’ils ont besoin de plus de ressources pour la gestion de leurs prix de transfert face à la spécialisation grandissante des administrations fiscales. En tout état de cause, en cas de double imposition, le contribuable pourra toujours recourir, en dernier recours, à la procédure amiable ou Mutual Agreement Procedure, que l’on retrouve dans la plupart des conventions fiscales signées par le Luxembourg.

 

Nicolas Gillet, Partner et Sophie Balliet, Fiscaliste – EY Luxembourg Tax Advisory Services

 

1 Cet article repose en partie sur l’étude EY « 2012 Global transfer pricing tax authority survey – Perspectives, interpretations and regulatory changes » qui est disponible à l’adresse suivante : http://www.ey.com/GL/en/Services/Tax/2012-global-transfer-pricing-tax-authority-survey-Perspectives-interpretations. Cette étude couvre les pratiques et évolutions des administrations fiscales de 50 Etats à travers le monde. La première étude sur ce même thème avait été réalisée par EY en 1995.
2 A travers la Circulaire L.I.R. n°164/2 du 28 janvier 2011 relative au traitement fiscal des sociétés exerçant des transactions de financement intra-groupe, l’administration fiscale luxembourgeoise cherche à guider le contribuable dans la détermination d’une rémunération de pleine concurrence pour ses activités de financement intra-groupe.
3 Conférence de presse de Valérie Pécresse, Ministre du Budget, des Comptes publics et de la Réforme de l’État, Porte-parole du Gouvernement le 24 novembre 2011 sur le thème de la lutte contre la fraude fiscale : http://www.economie.gouv.fr/files/DP%20lutte%20fraude.pdf
4 L’étude de 2010 « Global Transfer Pricing Survey » est disponible à l’adresse suivante : http://www.ey.com/GL/en/Services/Tax/International-Tax/2010-Global-Transfer-Pricing-Survey
5 Rapport de l’Organisation de Coopération et de Développement Economique (OCDE), « Lutter contre l’érosion de la base d’imposition et le transfert de bénéfices » paru le 19 février 2013 disponible à l’adresse suivante : http://www.oecd.org/fr/ctp/BEPS%20French%20Final%20for%20web.pdf.