Deux directives communautaires viennent modifier en profondeur les règles applicables en matière de TVA et emportent des conséquences pour l'ensemble des opérateurs en 2010.

Quand ?
Longtemps discutée et attendue, maintes fois repoussée, la réforme¹ entre en vigueur le 1er janvier 2010. Toutefois, un dispositif progressif (2011, 2013 et 2015) est prévu pour certains types de services.

Ce qui va changer
Les principaux bouleversements concernent les règles de territorialité de la TVA applicables aux prestations de services, le redevable de la taxe et l'introduction de la "déclaration d'échange de services ", ainsi que les modalités de remboursement de la TVA aux assujettis communautaires ("huitième directive").

Ce qui ne va pas changer
Les règles applicables en matière de territorialité des biens, de remboursement de TVA aux assujettis non communautaires ("treizième directive") ou domestiques, et d'exonérations demeurent, en principe, inchangées.

En matière de territorialité des services, deux nouveaux principes généraux prévalent mais des exceptions subsistent
Jusqu'à présent, la territorialité des services était régie par le principe de taxation dans l'État où le prestataire est établi. Néanmoins, un nombre important d'exceptions avaient vidé ce principe de substance.
En application des nouveaux principes, le lieu de taxation des services dépendra désormais de la qualité du preneur de ces derniers. Lorsque le service sera rendu à un assujetti à la TVA, le service sera taxable dans l'État d'établissement du preneur. En revanche, lorsque le preneur ne sera pas assujetti à la TVA, le service sera taxable dans l'État dans lequel le prestataire est établi.

Des exceptions subsisteront à ces deux principes. Certaines exceptions s'appliqueront que le preneur soit assujetti à la TVA ou non. Ainsi, quelle que soit la qualité du preneur, les prestations de services liées à des immeubles demeureront taxables dans l'État où l'immeuble est situé. D'autres exceptions ne s'appliqueront que lorsque le preneur n'est pas assujetti. Il s'agira, entre autres, des travaux, expertises et transports portant sur des biens meubles corporels (qui demeureront taxables dans le pays où ils sont exécutés) ou encore des services électroniques (taxables dans l'État du preneur lorsque le prestataire n'est pas établi dans l'Union Européenne, ou taxables dans l'État du preneur à compter de 2015 lorsque le prestataire est établi dans la Communauté, "compromis de Luxembourg").

Les règles de territorialité de la TVA applicables aux services sont donc redéfinies. La notion d'"assujetti" devient primordiale. L'analyse de la nature du service conserve une partie de son intérêt s'agissant des exceptions au principe
Redevable de la TVA : les nouvelles règles étendent le champ de l'"autoliquidation", précisent la notion d'"établissement" et imposent de nouvelles obligations documentaires.
Le redevable de la TVA, c'est à dire la personne devant acquitter la taxe, est en principe le prestataire de services. S'agissant des services rendus à des clients assujettis à la TVA (taxables dans l'État d'établissement du preneur), la TVA sera due par ce dernier lorsque le prestataire n'est pas établi dans cet État. Un prestataire non établi en France rendant une prestation de service à un preneur établi en France et assujetti à la TVA ne facturera pas de TVA : La taxe sera autoliquidée par le client français.

La notion d'"établissement" est précisée. Un assujetti qui dispose d'un établissement stable dans un État est considéré comme "non établi" dans cet État lorsque l'établissement ne "participe" pas à la prestation de service (ou à la livraison de biens). Par exemple, si une société italienne ayant une succursale en France rend un service à un preneur établi et assujetti en France (la succursale n'intervenant pas dans la prestation), le prestataire ne sera pas considéré comme étant établi en France et la TVA sera autoliquidée par le preneur.

Enfin, lorsque la TVA est due dans l'État du preneur par ce dernier, le prestataire devra déposer un état récapitulatif. La déclaration d'échange de biens (DEB) sera donc "étendue" aux services. Cette obligation ne s'appliquera toutefois pas aux services exonérés.

Remboursement "huitième directive" : un champ plus restreint et de nouveaux délais, une procédure électronique en deux étapes
Mécaniquement, du fait du principe de taxation dans l'État d'établissement du client, le nombre et le montant des demandes de remboursement devraient décroître. Parallèlement, la procédure va être modifiée de manière significative : elle sera largement électronique et dématérialisée, en deux étapes (la première dans l'État d'établissement du demandeur, la seconde dans celui de remboursement), et encadrée par de nouveaux délais (soit le 30 septembre de l'année suivante en ce qui concerne le dépôt de la demande, laquelle doit être traitée dans les quatre mois suivant son dépôt). L'objectif de la réforme est donc la réduction du champ de cette procédure de remboursement qui doit être simplifiée et plus rapide.

Les conséquences pratiques de la réforme : Soyez prêts !
Comme on l'a vu, cette réforme modifie radicalement les textes et règles applicables aux prestations de services en matière de TVA. Elle emporte de nombreuses conséquences pour les opérateurs et est susceptible de générer des risques fiscaux.

Parmi les conséquences de ces nouvelles règles, on citera notamment :

• la mise à jour des systèmes d'information (tant pour les achats que pour les ventes) afin d'intégrer les nouveaux critères et les nouvelles données,
  
• la mise en place de nouvelles procédures, par exemple afin de valider la qualité d'assujetti des clients,
  
• la mise à jour des mentions sur factures,
• a mise en place de la "déclaration d'échange de services".

S'agissant des dangers et risques en cas de non respect des règles, on peut penser aux redressements de TVA si la qualité d'assujetti du preneur s'avère fausse, à la non déductibilité de la TVA facturée à tort, à la pénalité de 5% en cas de défaut d'auto-liquidation, aux infractions aux règles de facturation ou de "déclaration d'échange de services". En outre, cette dernière pourrait être utilisée par les services fiscaux dans le cadre de vérification de la politique de prix de transfert.

En 2010, il convient donc d'être prêt. Cette préparation passe nécessairement, pour chaque opérateur, par la revue de ses flux d'achats et de fournitures de services afin d'identifier ceux qui seront affectés par la réforme issue du "paquet" TVA. Seul cet exercice préalable permettra d'appliquer les nouvelles règles de territorialité et de souscrire des déclarations de services valides à compter du 1er janvier prochain…

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Frédéric Ghidalia et Steven Le Deunff - Avocat associé et avocat (23/06/2009)