12 jan. 2021
Regnskabsmæssige skøn i energi- og forsyningsvirksomheder

Regnskabsmæssige skøn i energi- og forsyningsvirksomheder

Af EY Danmark

EY er en af verdens førende organisationer inden for revision, skat, transaktioner og rådgivning.

12 jan. 2021
Relaterede emner Energi og forsyning

Skærpede krav til virksomhedens ledelse og revisor i forhold til dokumentation og rapportering af regnskabsmæssige skøn.

Opsummering: 
  • Standard ISA540 om revision af regnskabsmæssige skøn og tilknyttede oplysninger er opdateret, herunder krav til dokumentation og rapportering af regnskabsmæssige skøn.
  • Særligt for energi- og forsyningsvirksomheder omfatter det nedskrivningstest af anlægsaktiver, hensættelse til reetablerings- eller nedrivningsforpligtelse og økonomiske krav rettet mod virksomheden.

Hvad er et regnskabsmæssigt skøn, og hvilke krav stilles der til dokumentation af de forudsætninger som ligger til grund for ledelsens udarbejdelse af skønnet?

Begrebet regnskabsmæssige skøn dækker over ”beløb, hvis måling er forbundet med usikkerhed”.

Regnskabsmæssige skøn er typisk forbundet med en eller flere subjektive og under tiden komplekse vurderinger, ligesom de altid omfatter en forventning til fremtiden – og som følge heraf en relativ skønsmæssig usikkerhed.

IAASB, der udsteder de internationale standarder om revision, har ajourført standarden ISA540 om revision af regnskabsmæssige skøn og tilknyttede oplysninger. Den ajourførte standard medfører skærpede krav til virksomhedens ledelse samt revisor for så vidt angår dokumentation og rapportering relateret til regnskabsmæssige skøn.

Omfanget og kompleksiteten af ledelsens regnskabsmæssige skøn varierer afhængigt af forhold som aktivitet, branche, reguleringsmæssige påvirkninger m.fl., men også længden af den periode der skønnes over. Blandt de typiske eksempler på regnskabsmæssige skøn i forbindelse med regnskabsaflæggelsen for energi- og forsyningssegmentet hører:

  • op- eller nedskrivning på anlægsaktiver – fx som resultat af en værditest
  • hensættelse til garanti-, reetablerings- eller nedrivningsforpligtelse
  • værdiansættelse af finansielle kontrakter
  • pensionsforpligtelser for medarbejdere
  • værdiansættelse af en fremadrettet opkrævningsret (f.eks. reguleringsmæssig underdækning eller en takstrettighed)
  • ukurans på varebeholdninger
  • hensættelse til forventede kredittab
  • indregning eller oplysning om et krav rettet mod eller af virksomheden i en juridisk tvist 

Hvad betyder den ajourførte standard for virksomhederne?

Processen for udøvelse af et regnskabsmæssigt skøn omfatter:

  • udvælgelse og anvendelse af en metode
  • identifikation og/eller fastlæggelse af forudsætninger og input til metoden
  • udvælgelse og fortolkning af data til brug for udøvelse af skønnet

Væsentligheden af et regnskabsmæssigt skøn afhænger af, hvor høj den skønsmæssige usikkerhed er samt den beløbsmæssige effekt af skønnet. Hvor den vurderede skønsmæssige usikkerhed og/eller den beløbsmæssige effekt er højere, stiger kravene til dokumentation af skønnet tilsvarende.

Nødvendig yderligere dokumentation i forhold til før implementering af ISA540 vil formentlig primært vedrøre skøn med stor beløbsmæssig effekt og stor skønsmæssig usikkerhed. Eksempelvis behov for udarbejdelse af notater fra ledelsen omkring model og forudsætninger ved nedskrivningstests.

Det er vores anbefaling, at I afklarer omfanget af den ekstra dokumentation som ISA540 medfører med jeres revisor.

Hvad betyder den ajourførte standard for revisorerne?

Som grundlag for revisors overvejelser omkring regnskabsmæssige skøn skal revisor opnå en forståelse for:

  • ledelsens valg af model/metode,
  • arten af de datakilder, der anvendes ved udøvelse af skønnet,
  • nøglemedarbejderes kompetencer samt
  • ledelsens overordnede tilsyn og risikovurderingsproces

Revisor skal særligt vurdere og fastlægge den grad af skønsmæssig usikkerhed som det regnskabsmæssige skøn er forbundet med, og i hvilken grad ledelsens valg og anvendelse af metode/model, betydelige forudsætninger og data ved udøvelse af skønnet er påvirket af kompleksitet og subjektivitet.

Revurdering af tidligere perioders regnskabsmæssige skøn (bagudrettet gennemgang) kan være med til at underbygge udfaldet og usikkerheden af et skøn udøvet af ledelsen for den indeværende periode.

Fra og med revisionen af 2020 kan I muligvis forvente at jeres revisor vil spørge mere ind til dokumentationen for de væsentligste regnskabsmæssige skøn – eksempelvis med anmodning om, at ledelsen udformer et notat om anvendt model, forudsætninger, data m.v.

Særlige regnskabsmæssige skøn for energi og forsyningsvirksomheder

De mest betydelige estimater for energi- og forsyningsvirksomheder omfatter:

  • nedskrivningstest af anlægsaktiver
  • hensættelse til reetablerings- eller nedrivningsforpligtelse
  • økonomiske krav rettet mod virksomheden

Nedskrivningstest af anlægsaktiver

Investering i anlægsaktiver udgør sædvanligvis den største transaktionsstrøm i årsregnskabet for energi og forsyningsvirksomheder. Samtidig vil hele eller delvise af virksomhedens aktiviteter - afhæng af forsyningsart – være underlagt en bestemmelse om ”hvile-i-sig-selv”.

Sammenhængen mellem den investerede kapital og mulighederne for at opkræve afholdte omkostninger, herunder afskrivninger hos forbrugerne varierer afhængig af den konkrete økonomiske regulering.

Årsregnskabsloven stiller eksempelvis krav om, at der udarbejdes værditest og nedskrives til en eventuelt lavere genindvindingsværdi, hvis der konstateres indikation på værdiforringelse af et aktiv. I den forbindelse udgør genindvindingsværdien den højeste værdi af kapitalværdien eller salgsværdien fratrukket forventede omkostninger ved et salg af aktiverne.

Eksempler på indikation på værdiforringelse kan være, at aktiviteten over en længere periode er underskudsgivende, at aktiverne er overflødiggjort af teknologisk udvikling, eller at aktivet er taget ud af drift. Er genindvindingsværdien lavere end den bogførte værdi stilles krav om nedskrivning.

På denne baggrund er udarbejdelse af værditest i en energi- og forsyningsvirksomhed et komplekst og subjektivt skøn med en potentielt gennemgribende beløbsmæssig effekt på regnskabet.

Som en naturlig forlængelse heraf vil der også være et tilsvarende krav til fyldestgørende beskrivelser fra ledelsen af de betydelige forudsætninger, der ligger til grund for skønnet over værdien af anlægsaktiverne, herunder længden af budgetperioden, fastlæggelse af forrentningssatsen samt til budgettering af indtægter, omkostninger og investeringer under hensyn til den underliggende økonomiske regulering af aktiviteten.

Hensættelse til reetablerings- eller nedrivningsforpligtelse

Etableringen af visse aktiviteter kan være forbundet med en forpligtelse til, at en bygning nedtages eller et areal bringes tilbage til den stand der forelå inden opstart af aktiviteten (reetableres) – dette ses ofte, når der er opnået godkendelse eller dispensation til, at aktiviteten kan drives over en afgrænset periode.

Skønnet over forpligtelsen foretages første gang af ledelsen ved opstart af aktiviteten eller ved etablering af anlægget. Der stilles således krav om, at den skønnede værdi af en forpligtelse til reetablering eller nedrivning tillægges kostprisen på tidspunktet for idriftsættelse af anlægget. I forlængelse heraf stilles krav om, at ledelsen årligt revurderer forpligtelsen over den periode, hvor aktiviteten opretholdes. Et skøn over en forpligtelse til nedrivning og/eller reetablering vil generelt være mindre rutinepræget.

I forlængelse heraf kan skønnet være meget komplekst, f.eks. hvis skønnet foruden den observerbare proces i at bortskaffe et anlæg også omfatter oprensning efter forurening eller efterbehandling af et deponi – altså opgaver, hvor omfanget af det arbejde, der skal udføres eller den fremtidige periode er ukendt.

De data som ledelsen har til rådighed - det kunne være tilgængelig empiri eller egne tidligere erfaringer - kan være med til at gøre ledelsens skøn mere nøjagtig, ligesom inddragelsen af en ekspert eller vejledning fra en tilsynsmyndighed kan være med til at understøtte ledelsens skøn og reducere den opfattede skønsmæssige usikkerhed. Ledelsen kan med fordel udforme et notat, der omfatter valg af datagrundlag og andre væsentlige forudsætninger.

Økonomiske krav rettet mod eller af virksomheden

Økonomiske krav kan være beløbsmæssigt omfattende og det lovmæssige grundlag kan måske endda kræve en dybere juridisk analyse førend det er muligt at fastslå sagens mest sandsynlige udfald.

Hvorvidt en tvist umiddelbart kan løses ved indgåelse af et forlig eller om tvisten skal afklares i en voldgift eller en retssag, kan have betydning for hvor kompleks sagen er og have betydning for den skønsmæssige usikkerhed, der følger ved måling af estimatet.

Samtidig kan begivenheder, der indtræffer efter balancedagen, tilvejebringe yderligere information, der er relevant for vurdering af risikoen for, at et skøn indeholder væsentlig fejlinformation.

Væsentlige skøn af denne type kan også dokumenteres i et notat, hvor væsentlige forudsætninger beskrives.

Hvis usikkerheden er særlig stor

Ledelsens anvendelse af forudsætninger med ikke-observerbare data er naturligt forbundet med en højere grad af skønsmæssig usikkerhed end data, der er umiddelbart tilgængelige, og det kan derfor vise sig vanskeligt eller ikke muligt at udøve et rimeligt regnskabsmæssigt skøn. Dette kan udelukke indregning af en post i regnskabet eller måling af regnskabsposten til dagsværdi.

I sådanne tilfælde kan der være risiko for væsentlig fejlinformation, som ikke blot knytter sig til, om et regnskabsmæssigt skøn bør indregnes, men også om noteoplysningerne er tilstrækkelige. Her kan det være nødvendigt, at der gives yderligere oplysninger i årsregnskabet om de konkrete regnskabsmæssige skøn og den skønsmæssige usikkerhed, der er forbundet med dem.

Afslutning

Den ajourførte standard har til hensigt at øge kvaliteten af den udførte revision for derved at øge regnskabsbrugers tillid til oplysningerne i regnskabet.

Samtidig stiller standarden ledelsen og revisor overfor yderligere krav til dokumentation af overvejelser om risiko samt indhentelse af understøttende materiale ved gennemgang af ledelsens regnskabsmæssige skøn.

Det anbefales, at ledelsen - eventuelt i samarbejde med revisor - etablerer en proaktiv proces for identifikation og risikovurdering af de mest betydelige regnskabsmæssige skøn med henblik på at danne grundlag for en struktureret og databaseret håndtering og dokumentation af regnskabsmæssige skøn ved regnskabsafslutningen.

Kontakt: Lasse Westh-Overgaard, Manager, tlf. 2529 3587

Sammendrag

Hvad er et regnskabsmæssigt skøn, og hvilke krav stilles der til dokumentation af de forudsætninger, som ligger til grund for ledelsens udarbejdelse af skønnet?

Væsentligheden af et regnskabsmæssigt skøn afhænger af graden af den skønsmæssige usikkerhed og den beløbsmæssige effekt af skønnet. Det anbefales, at ledelsen - eventuelt i samarbejde med revisor - etablerer en proaktiv proces for identifikation og risikovurdering af de mest betydelige regnskabsmæssige skøn med henblik på at danne grundlag for en struktureret og databaseret håndtering og dokumentation af regnskabsmæssige skøn ved regnskabsafslutningen. 

Om denne artikel

Af EY Danmark

EY er en af verdens førende organisationer inden for revision, skat, transaktioner og rådgivning.

Related topics Energi og forsyning