5 sep. 2023
Det schweiziske flag med Matterhorn i baggrunden

Dom med vidtgående konsekvenser for transfer pricing-dokumentationen

Sune E. Hvelplund
Af Sune E. Hvelplund

Transfer Pricing Director, TP Controversy, International Tax and Transactions Services, EY Danmark

Kernekompetence: Transfer Pricing Audits. Hjælper kunder med alle transfer pricing-relaterede forhold. To børn. Leger håndværker i fritiden med istandsættelse af gammelt sommerhus.

5 sep. 2023
Relaterede emner Tax
Upvote

Vis materialer

Dommen omhandler en tvist om armslængdeprisen for ind- og udlån af medarbejdere og prisen for anvendelse af koncernens immaterielle aktiver.

Opsummering:
  • Udvidelse af Skattemyndighedernes adgang til skønsmæssig ansættelse med omvendt bevisbyrde.
  • Cost plus-metoden pålægges restriktioner med krav om detaljeret data på brutto- såvel som netto-niveau.
  • Usikkerhed omkring i hvilket omfang rutinemæssige immaterielle rettigheder lokalt udløser rabat ved koncerninterne royaltybetalinger.

I dom af den 29. august 2023 (Sag B-0956-16 og BS-52532/2019-OLR) har Østre Landsret afsagt dom i en transfer pricing-relateret sag, hvor to typer koncerninterne transaktioner var omtvistede:

  • Prisen for ind- og udlån af medarbejdere (betegnet IAA)
  • Prisen for anvendelse af koncernens immaterielle rettigheder (betegnet Royalty)

Østre Landsret har ligeledes taget stilling til, hvorvidt Skattestyrelsen retmæssigt havde hjemmel til at træffe afgørelse skønsmæssigt.

Tvisten omfatter indkomstårene 2005-2011 afgjort af Skattestyrelsen i to separate afgørelser. Skattestyrelsen har i begge sager fundet, at selskabet ikke har handlet på armslængdevilkår, og har derfor nedsat de fradragsberettigede udgifter afholdt af selskabet.

Landsskatteretten har i al væsentlighed tilsidesat Skattestyrelsens afgørelser og således tilsluttet sig selskabets anbringender. Skatteministeriet påklagede herefter Landsskatterettens afgørelser til Østre Landsret som første instans.

Østre landsret tager Skatteministeriets principale påstande til følge og tilsidesætter dermed Landsskatterettens afgørelser. Den afsagte dom afføder flere komplikationer, nærmere beskrevet i artiklens konklusion. Det er på nuværende tidspunkt ikke oplyst hvorvidt selskabet vælger at anke afgørelsen.

Baggrund

Transfer pricing-sagen blev initieret i en fælles nordisk simultankontrol i Danmark, Norge og Sverige. Alene de danske skattemyndigheder anfægtede IAA-transaktionen, mens royaltydelen blev prøvet i alle tre nordiske lande.

Foruden Landsskatteretten, har den norske Lagmannsrett og den svenske Förvaltningsrätten fastslået, at selskabets royaltybetaling var fastsat på armslængdevilkår. Dog vurderede Landsskatteretten, at opgørelsen af royalty skulle ske efter danske regnskabsstandarder, hvor selskabet transfer pricing-politik foreskrev anvendelsen af US GAAP. Dette synspunkt blev også tiltrådt af Østre Landsret.

De to omtvistede koncerninterne transaktioner vil nærmere blive beskrevet nedenfor.

  • Prisen for ind- og udlån af medarbejdere - International Assignment Agreement (IAA)

    Selskabet indgår i en konsulentkoncern drevet af en global leveringsmodel, hvor tilgangen til markedet og levering af selskabets ydelser ikke er forankret i en juridisk enhed, men derimod med afsæt i det relevante forretningsområde for et givent projekt.

    Selskabets fokus er at skabe den rigtige sammensætning af medarbejdere, således at alle nødvendige kompetencer er til rådighed for gennemførelsen af et kundeprojekt. Denne proces optimeres ved at selskabet kan source de rigtige medarbejdere fra andre koncernenheder til et givent projekt.

    Det danske selskab er i overensstemmelse med den globale leveringsmodel både ind- og udlåner af danske medarbejdere, men i kontrolperioden var selskabet netto indlejende, hvilket gav en netto omkostning for det danske selskab.

    Omkostningen til indlejende medarbejdere bliver fastsat som en timepris. Timeprisen består af to dele, hvor der først fastlægges en basispris, som primært består af medarbejdernes lokale løn, og dernæst et avancetillæg til basisprisen på 30 %.

    Avancetillægget blev fastsat ud fra cost plus-metoden, som fastlægger en armslængde bruttomargin, som både skal dække øvrige kapacitetsomkostninger, i form af generalomkostninger og administrationsomkostninger, samt et overskud hos den udlejende enhed.

    Armslængdeprisen blev fastsat ved et benchmark, hvor sammenligningsgrundlaget var andre konsulentvirksomheder. Selskabet er opmærksom på at udleje af konsulenter/medarbejdere ikke kan sidestilles 1:1 med konsulentydelser, men selskabet er af den opfattelse, at sammenligningen med øvrige konsulentvirksomheder er et passende og sagligt surrogat for transaktionen. Landsskatteretten tilsluttede sig dette synspunkt idet det blev vurderet, at det afgørende sammenligningsmoment er medarbejdernes og virksomhedens karakteristika.

    I Østre Landsret har Skatteministeriet fastholdt sin kritik af selskabets armslængdepris. Uenigheden angår navnlig tre forhold.

    • Den udlejende enhed bør ikke oppebære et overskud på udlejning af medarbejdere.
    • Opgjorte lønomkostninger udgør reelt de totale omkostninger, da der ikke er knyttet nogen kapacitetsomkostninger til udlejningen. Avancetillægget skal derfor beregnes på baggrund af nettoavancer i modsætning til selskabets udgangspunkt i bruttoavancer.
    • IT-konsulentvirksomheder kan ikke benyttes som sammenligningsgrundlag i benchmark-analysen. I stedet anvises vikarvirksomheder som sammenligningsgrundlag.

    De tre forhold behandles nærmere i følgende afsnit:

    Retten til overskud

    Selskabets transfer pricing-politik lægger til grund, at den udlejende enhed, som råder over en værdifuld ressource, vil beregne sig en pris, som giver overskud for den udlejende enhed. Skatteministeriet mener derimod, at markedsprisen maksimalt vil udgøres af omkostningerne, og endvidere kan være lavere.

    Skatteministeriet lægger til grund, at formålet med IAA-aftalen er at udnytte de tilstedeværende madarbejderressourcer mere optimalt til gavn for koncernen og den enkelte enhed. Indtjeningen opnås derfor i kraft af en ressourcebesparelse, mens omkostningen ligger i selskabets forpligtelse til at udlån egne medarbejdere. Skatteministeriet vurderer derfor IAA-aftalen som en samarbejdsaftale i lighed med en CCA (”Cost Contribution Arramgement”), hvor ressourcefordelene skal fordeles mellem de enkelte enheder uden mark-up.

    Skatteministeriet anfører endvidere, at det alene er ”overflødige” medarbejdere der udlånes, hvorfor den udlejende enhed vil kunne drage fordel af udlånet, selvom blot en mindre del af lønomkostningen dækkes. Markedsprisen kan derfor maksimalt udgøres af omkostningsbasen, og at den kan være lavere. Dette argument forudsætter at udlånte medarbejdere er ”overflødige”, hvilket selskabet bestrider med henvisning til sagens fakta samt vidneudsagn fra afhøringer i Landsretten.

    Opgørelsen af totale omkostninger

    Selskabet har baseret sin transfer pricing-politik på en mark-up på bruttoavanceniveau til dækning af øvrige kapacitetsomkostninger. Skatteministeriet mener dog, at selskabets opgjorte lønomkostninger reelt udgør de totale omkostninger, da der ikke er knyttet relevante kapacitetsomkostninger til udlejningen. Avancetillægget skal derfor beregnes på baggrund af nettoavancer efter TNM-metoden. Skattemisteriet har udarbejdet et benchmark baseret på vikarselskabers nettoavancer og fastsætter et avancetillæg på 4,1 % for indkomstårene 2005 og 2006 og en tillæg på 7,27 % for indkomstårene 2007-11.

    Skatteministeriet har anført, at de at selskabet dokumenterede øvrige kapacitetsomkostninger ikke er relevante at medtage i omkostningsbasen ved medarbejderudlån. Skatteministeriet påpeger, at selskabet ville være pålagt de samme general- og administrationsomkostninger uafhængigt af medarbejderudlån eller ej. Selskabet har til sit forsvar påpeget at disse omkostninger bør fordeles som en funktion af antallet af medarbejdere.

    Skatteministeriet påpeger til sit forsvar, at selskabet ikke har været i stand til at godtgøre, hvilket resultat de indlejende selskaber faktisk havde på de konkrete udlån.

    IT-konsulentvirksomhed versus Vikarvirksomhed

    Skatteministeriet er uenig i selskabets brug af IT-konsulentvirksomheder i sammenligningsgrundlaget i selskabets benchmark. Parterne er enige i at IAA-aftalen vedrører levering af arbejdskraft og ikke konsulentydelser. Skatteministeriet fastholder således at en vikarvirksomhed bedre repræsenterer udlån af arbejdskraft frem for selskabets brug af IT-konsulatvirksomheder som sammenligningsgrundlag.

    Skatteministeriet er således uenig med Landsskatteretten, der anerkender selskabets sammenligning med IT-konsulentvirksomheden ud fra en vurdering af, at det afgørende sammenligningsmoment er medarbejdernes og virksomhedens karakteristika.

  • Prisen for anvendelse af koncernens immaterielle rettigheder (Royalty)

    I royalty-sagen (Licensering af koncernens immaterielle rettigheder) er royaltysatsen fastsat til 7 % af omsætningen med eksterne kunder, dog således, at royaltyen kan reduceres eller helt bortfalde, hvis selskabet ikke har opnået et vist minimumsresultat for indtjeningen.

    En licensaftale er indgået mellem selskabet og koncernens schweiziske ejer af de immaterielle rettigheder (AGS). AGS har ansvaret for at udvikle, beskytte, forbedre, vedligeholde om implementere de immaterielle aktiver i koncernen. De ansatte i AGS forestår ikke selv udviklingen, men udliciterer arbejdet til øvrige koncernselskaber.

    Licensaftalen indeholder en bestemmelse, som skal sikre, at royaltyen står i rimeligt forhold til selskabets samlede driftsresultat. Aftalen foreskriver, at royaltyen skal nedsættes, hvis betaling af den fulde royalty vil indebære, at selskabets driftsresultat bliver mindre end en fastsat minimumsgrænse. Denne minimumsgrænse var på daværende tidspunkt fastsat til 4,45 % af en nærmere defineret nettoomsætning.

    Minimumsgrænsen er ikke et udtryk for hvad selskabet som minimum skal tjene, men alene et minimum, der skal opnås førend selskabet, skal betale en royalty for udnyttelse af koncerns immaterielle rettigheder.

    Armslængdetesten er foretaget på baggrund af avancefordelingsmetoden hvor totalindkomsten for koncernen fordeles mellem de operative selskaber og AGS i to trin.

    • Først fordeles en del af koncernens totalindkomst som afkast af rutineaktiviteter.
    • Dernæst fordeles residualindkomsten som afkast af ”unikke og værdifulde aktiver”.

    For koncernen er situationen, at AGS ikke udfører rutineaktiviteter, og at de operative selskaber ikke ejer ”unikke og værdifulde immaterielle aktiver”. På baggrund heraf fordeles hele indkomsten af rutineaktiviteterne til de operative selskaber, mens hele residualindkomsten fordeles til AGS. I praksis kan residualindkomsten dog ikke, i henhold til licensaftalen, overstige 7 % af selskabets kundefakturering. Residualindkomst der overstiger royaltybetalingen bibeholdes således i det operative selskab.

    Rutineindkomsten blev fastsat på baggrund af et benchmark, der fastsatte et armslængdeinterval af overskudsgrader. Indkomsten af de immaterielle aktiver (royaltysatsen) blev herefter fastsat på baggrund af residualindkomst i en beregning med udgangspunkt i de fundne overskudsgrader for rutineindkomsten. Det gav et armslængdeinternval mellem 5,2 % og 10,9 % med en median på 8,6 %.

    Ved opgørelsen af både ”kundefaktureringer”, ”nettoomsætningen” og driftsresultatet anvendes de amerikanske regnskabsstandarder (US GAAP). Landsskatteretten gav Skatteministeriet medhold i at opgørelsen skulle ske efter danske regnskabsstandarder. På grund af nogle tidsmæssige forskydninger i indkomståret medførte det en mindre regulering af selskabets driftsresultat. Landsskatteretten anerkendte derimod både prisfastsættelsen af royaltysatsen og den af selskabet udførte armslængdetest.

    I Østre Landsret gjorde Skatteministeriet gældende, at koncernens immaterielle aktiver, herunder varemærket, ikke kan anses for ejet af AGS men derimod skal anses for ideelt samejet af alle koncernens operative selskaber. Skatteministeriet gør særligt følgende gældende:

    • Selskabet har haft immaterielle rettigheder, som selskabet ikke har modtaget aflønning for.
    • AGS har ikke haft kontrollen med udviklingen af immaterielle aktiver.
    • Det er i strid med armslængdeprincippet, at koncernen uden nærmere begrundelse har valgt en rutineindkomst i bunden af benchmark-spændet.
    • Der er ikke grundlag for betaling af royalty, da de operative selskaber i transfer pricing-mæssig henseende ikke har foretaget en civilretlig overdragelse af samtlige immaterielle aktiver til AGS.
    • AGS er et næsten ”funktionstomt IP-selskab” og bør derfor skattemæssigt tilsidesættes.
    • Værdien på det danske marked er skabt af selskabet og ikke af AGS, hvorfor der heller ikke af denne grund er belæg for royaltybetalingerne til AGS.

    Uenigheden kan helt overordnet sammenfattes til, hvorvidt selskabet bidrager til skabelsen af unikke og værdifulde immaterielle aktiver samt, hvorvidt AGS kan anses for at have tilstrækkelig kontrol og materialitet for at fastholde, ikke blot det juridiske, men også det økonomiske ejerskab af koncernens immaterielle rettigheder.

    Selskabets bidrag til skabelsen af immaterielle aktiver

    Skatteministeriet anfører blandt andet, at værdiskabelsen i AGS er tæt integreret med værdiskabelsen i de enkelte operative selskaber, således at bidraget fra selskabet såvel som AGS ikke kan stå alene. Det medfører, at selskabets bidrag til værdiskabelsen ikke kan isoleres til den rutinemæssige aktivitet.

    Der er enighed mellem parterne om at selskabet leverer værdifulde ydelser, men Skatteministeriet anser også ydelserne for at være unikke og således medvirkende til skabelsen af residualprofitten.

    Skatteministeriet pointerer desuden, at selskabet bidrager med immaterielle aktiver i form af goodwill, kundeportefølje, knowhow og marketingaktiver. Skatteministeriet anfører på den baggrund, at selskabet forestår implementering, udvikling, tilpasning, salg og marketing over for slutkunderne. Selskabet skal derfor også have en væsentlig del af residualprofitten.

    AGS – ejer af koncernens immaterielle rettigheder

    Skatteministeriet anfører blandt andet, at den forretningsmæssige aktivitet i AGS er yderst begrænset med henvisning til selskabet i alt 11 ansatte. AGS bør derfor ud fra den betragtning snarere anses for at have karakter som en ”passiv investor”.

    De ansatte i AGS har således ikke leveret unikke bidrag til udviklingen af de immaterielle aktiver men alene haft administrative og koordinerende funktioner. AGS har derfor efter Skatteministeriets opfattelse, ikke haft kontrollen med udviklingen af de immaterielle aktiviteter.

    Ved udliciteringen er det de operative selskaber, der udfører alle DEMPE- funktionerne, hvorfor det af Skatteministeriet vurderes som forkert at allokere hele residualindkomsten til AGS.

    Skatteministeriet finder det ikke dokumenteret, at de immaterielle aktiver civilretligt er blevet overdraget til AGS, da selskabet ikke har betalt for koncernnavnet i forbindelse med stiftelsen af AGS. Det bør derfor anses alene anses som en koncernmodel med et klart skattebesparelsesformål. AGS har derfor højst ageret koncernintern bank til finansiering af de forskellige IP genererende projekter.

    På den baggrund finder Skatteministeriet at honoreringen af AGS burde være særdeles begrænset, hvorfor Skattestyrelsens afgørelse må anses for lempeligt.

    Retten til skøn

    Skatteministeriet forsvarer Skattestyrelsens berettigelse til skønsmæssig ansættelse, med henvisning til, at selskabet i relation til IAA-aktiviteten har valgt et forkert sammenlignelighedsgrundlag. Skatteministeriet påpeger særligt, at selskabet valgte at anvende konsulentvirksomhed som sammenligningsgrundlag vel vidende, at IAA-aktiviteten ikke vedrører konsulentvirksomhed, men derimod alene udlån af medarbejdere.

    Endvidere vurderer Skatteministeriet, at Skattestyrelsen for indkomståret 2007 har været berettiget til at foretage en skønsmæssig forhøjelse i relation til royaltyafregningen fordi selskabets fastsættelse af royaltysatsen, ikke tager højde for, at selskabet selv bidrager med immaterielle aktiviteter til skabelsen af residualprofitten på det danske marked.

    Det skal bemærkes, at Skattestyrelsen i afgørelsen for royalty 2008-2011 ikke har gjort synspunktet om mangelfuld transfer pricing-dokumentation gældende, selvom transfer pricing-dokumentationen for royalty for disse indkomstår havde samme indhold, som transfer pricing-dokumentationen for 2007.

    Skatteministeriet understøtter sin vurdering med henvisning til Tetra Pak-sagen (UfR 2010.3179 H) særligt med henvisning til at selskabet i Tetra Pak-sagen manglede et benchmark af uafhængige salgsselskaber, ligesom selskabet i denne sag manglede et benchmark af ”uafhængige selskaber med lignende transaktioner”.

    Selskabet forsvarer sin kritik af retten til skønsmæssig ansættelse med henvisning til blandt andet Tetra Pak-sagen, hvor det efter selskabets opfattelse er ganske klart, at Højesteret meget konkret tager stilling til, om der faktisk foreligger konkrete mangler ved transfer pricing-dokumentationen af betydning for den foreliggende sags spørgsmål. I Tetra Pak-sagen kunne Skattestyrelsen ikke verificere Tetra Paks ”eget kommercielle skøn” over overskudsgraden.

    I nærværende sager, mener Skatteministeriet at der i IAA-sagen skulle have været anvendt vikarselskaber og ikke konsulentvirksomheder, og i royaltysagen skulle have været anvendt markedsledende konsulentvirksomheder, fremfor ”almindelige” internationale konsulentvirksomheder. Det er selskabets opfattelse, at kritikken således reelt ikke er, at Skattestyrelsen har haft svært ved at forstå, gennemskue eller verificere selskabets metoder, men derimod, at Skattestyrelsen ikke er enige i den vurdering af det faktiske grundlag, som selskabet har foretaget. Dette anser selskabet ikke som en mangel ved transfer pricing-dokumentationen, men alene som en faglig uenighed om de armslængdemæssige principper, og hvorledes disse principper skal udmøntes. 

Østre Landsret

Retten henviser til dagældende bestemmelser i skattekontrollovens § 3 B, stk. 8, jf. § 5, stk. 3, hvoraf der for selskabet er et krav om at udfærdige og opbevare dokumentation for, hvorledes priser og vilkår er fastsat for de kontrollerede transaktioner. Af forarbejderne fremgår det at dokumentationspligten som minimum omfatter, at virksomheden redegør for, hvorledes priser og vilkår for kontrollerede transaktioner rent faktisk er fastsat. Der er ligeledes et krav om en sammenligning mellem vilkårene mellem de ”interesseforbundne parter og ikke-interesseforbundne parter”. På daværende tidspunkt var der dog ikke krav om at udfærdige nogen databaseundersøgelse (benchmark).

IAA-transaktioner

I selskabets transfer pricing-dokumentation er prisen for indlejede medarbejdere beskrevet som den pågældende medarbejders timepris med en mark-up på 30 %. Avancen er fastsat ud fra cost plus-metoden, der fastlægger avancen på bruttoniveau. Selskabet har understøttet modellen med en databaseundersøgelse af 52 uafhængige konsulentselskaber, som sammenholder hvilken bruttomargin uafhængige konsulenthuse bør tjene. Endvidere har selskabet justeret sammenlignelighedsanalysen, ved at skalere de sammenlignelige selskaber i forhold til de operationelle selskaber i koncernen der stod for hovedparten af IAA-transaktionerne.

Selskabet anerkender at aktiviteten i de sammenlignelige konsulenthuse ikke kan sammenlignes 1:1 med medarbejderudlån, men anfører i transfer pricing-dokumentationen og anden dokumentation tilvejebragt under sagen, hvorfor det vurderes som det bedst mulige sammenligningsgrundlag.

Da cost plus-metoden fastlægger en bruttomargin forudsætter metoden ikke opgørelse af øvrige kapacitetsomkostninger og derved det udlejende selskabs nettomargin. Selskabet havde ikke data til at kvantificere generalomkostninger eller administrationsomkostninger knyttet til udlejningen og af samme grund ikke været i stand til at fastslå de udlejende selskabers nettofortjeneste i forbindelse med udlån af medarbejdere.

Landsretten tillægger det imidlertid vægt, at der til transaktionen mangler kontrollerbare oplysninger om, hvilke resultater koncernens operative selskaber har realiseret ved udlån af medarbejdere og samtidig finder, at selskabet ikke har været i stand til at dokumentere øvrige kapacitetsomkostninger ud over lønomkostningen.

Samtidig finder Landsretten, at transfer pricing-dokumentationen ikke indeholder nogen sammenlignelighedsanalyse, der redegør for, hvorledes selskabets benchmark viser noget om markedsprisen for medarbejderlån.

Landsretten finder følgelig, at transfer pricing-dokumentationen ikke lever op til kravet om at selskabet skal oplyse, hvorledes priser vedrørende medarbejderlån rent faktisk er fastsat, ligesom dokumentationen heller ikke indeholder en sammenlignelighedsanalyse. På den baggrund finder Landsretten at selskabets transfer pricing-dokumentation var mangelfuld i en grad der må sidestilles med manglende dokumentation.

Landsretten finder herefter, at Skattestyrelsen var berettiget til at ansætte selskabets skattepligtige indkomst skønsmæssigt.

Royaltybetalinger

Selskabet benytter avancefordelingsmetoden (residualmetoden) til armslængdevurdering af royaltysatsen på 7 % samt fastsættelse af en minimumsmargin, som de operative selskaber skal opnå førend en licensbetaling opkræves. I analysen lægges det til grund af selskabet, at det alene er licensejeren AGS, der bidrager med unikke og værdifulde immaterielle aktiver.

I faktumdelen lægger Landsretten vægt på, at selskabet har valgt en rutineindkomst i bunden af det interkvartile interval på trods af, at de sammenlignelige selskaber ubestridt ikke er blandt de førende konsulenthuse. Her skal det bemærkes, at selskabet ikke afregnes efter den valgte rutineindkomst, men alene er en minimumsindkomst som det enkelte operationelle selskab skal oppebære, førend selskabet bliver pålagt betaling a royalty. Der er derfor tale om en ensidig fordel for de operationelle selskaber og burde derfor ikke have konsekvenser for sagen. Det fremgår ikke entydigt af afgørelsen, om det er blevet tillagt vægt i Landsrettens vurdering.

Landsretten vurderer, at AGS primært har haft administrative og koordinerende funktioner og ”ikke har leveret unikke bidrag til udviklingen af de immaterielle aktiver”. Derimod bidrager de operationelle selskaber, herunder det danske selskab med immaterielle aktiver i form af kunderelationer, en højt specialiseret arbejdsstyrke og goodwill”.

Landsretten finder således, at selskabet med lokale immaterielle aktiver bidrager til skabelsen af residualprofitten og derfor skal have en andel heraf. Det indebærer på den anden side, at AGS som den kontraktuelle ejer ikke får andel i hele residualen. 

Udgangspunktet for fordeling af residualprofitten efter avancefordelingsmetoden afhænger af andelen af ”unikke og værdifulde” immaterielle bidrag hver part yder til værdiskabelsen. Avancefordelingsmetoden kan også benyttes i situationer hvor parternes bidrag anses for materielt integreret, hvilket anføres af Skatteministeriet men ikke fremlagt af Landsretten, som begrundelse for afgørelsen.

Landsretten finder derfor, at selskabets immaterielle aktiver er ”unikke og værdifulde”. Der er enighed om at aktiverne er værdifulde men uenighed om hvorvidt de kan anses som unikke. Det fremgår imidlertid ikke af afgørelsen hvori Landsretten finder, at selskabets kunderelationer og medarbejdere adskiller sig fra andre sammenlignelige konsulenthuse. Selskabet har i sagen argumenteret for, at  alle sammenlignelige selskaber må anses for at have en kundeportefølje, dygtige medarbejdere og goodwill og kan derfor ikke se hvorfor netop selskabets immaterielle bidrag af Landsrettens anses for ”unikke”. Derimod bør kundeportefølje, medarbejdere m.v. anses for rutinepræget i sammenligning med øvrige konsulenthuse og således ikke tillægges vægt i fordelingen af residualprofitten.

Landsskatteretten lægger til grund, at bidraget fra selskabet både er værdifuldt og unikt uden at begrunde sin vurdering.

Landsretten finder herefter, at selskabet ved den koncerninterne betaling af royalty ikke har handlet i overensstemmelse med, hvad uafhængige parter ville have accepteret. Skattestyrelsen anses derfor berettiget til skønsmæssigt at ansætte selskabets fradrag for royaltybetalinger.

Perspektiver

Østre Landsrets afsagte dom har en række konsekvenser for koncernens transfer pricing-politik og -dokumentation.

Skønsmæssig ansættelse

I begge koncerninterne transaktioner behandlet af Landsretten, tilsidesættes selskabets transfer pricing-dokumentation på trods af at hver af de to transaktioner detaljeret beskriver prissætningen og analyserer og dokumenterer armslængdekriteriet på grundlag af OECD-anerkendte transfer pricing-modeller.

Landsretten begrunder dette med henvisning til fejl i grundlaget for analysen, som retten sidestiller med en væsentlig fejl, som igen sidestilles med manglende transfer pricing-dokumentation.

Metoden til test af prissætningen og armslængdekriteriet er velbegrundet og udførligt beskrevet i selskabets transfer pricing-dokumentation. Skattestyrelsen og Landsretten er uenige i de valgte metoder, men uenighed om valg af metode kan efter gældende retspraksis næppe anses for en ”fejl” og bør derfor ikke i sig selv udløse en berettigelse til skønsmæssig ansættelse.

Med henvisning til afgørelsen kan Skattestyrelsen således foretage en skønsmæssig justering med omvendt bevisbyrde alene baseret på uenighed om valget af metode. Det vil alt andet lige betyde en overvejende risiko for at en skønsmæssig justering med omvendt bevisbyrde bliver den fremtidige norm.

Cost plus-modellen

Cost plus-modellen benyttet af selskabet underkendes af Landsretten med henvisning manglende opgørelse af indtjeningen på EBIT-niveau og manglende anerkendelse af øvrige kapacitetsomkostninger mellem brutto- og netto-niveau.

Cost plus-metoden er en af to OECD-anerkendte traditionelle transaktionsbaserede metoder, der opererer på bruttoniveau, men hvis modellen ikke anerkendes uden der kan fremvises data, der kan dokumentere indtjeningen på netto (EBIT) niveau og således verificeres af TNM-metoden, vil cost plus-metoden miste betydning. Det vil tilsvarende gøre sig gældende for den anden OECD-anerkendte Resale Price, der også opererer på brutto-niveau.

Profit split-metoden

Kunderelationer, kvalificerede medarbejdere og goodwill er immaterielle aktiver de fleste selskaber må anses at råde over og derfor vanskeligt generisk set kan anses for ”unikke”. Selskabets immaterielle aktiver får imidlertid betydning for fordelingen af residualindkomsten efter den af selskabet benyttede profit split-metode. Landsretten lægger til grund, at selskabets aktiver er værdifulde og unikke, men forklarer ikke hvorledes de divergerer fra andre selskabers mere rutineprægede immaterielle aktiver.

Landsrettens afgørelse giver ingen afklaring på hvorvidt et koncerndatterselskab i alle tilfælde skal have en royaltyrabat med henvisning til kundeportefølje og kvalificerede medarbejdere. Der er risiko for at afgørelsen kan have betydning for alle koncerner der licenserer immaterielle aktiver, da skattemyndighederne med denne dom i hånden kan baserer sin transfer pricing-kontrol på hvad det danske selskab burde havde fået i rabat ved anvendelse af profit split-metoden.

Sådan kan EY hjælpe

Transfer pricing - planlægning og effektivisering af driftsmodeller

Vores eksperter hjælper dig med at opbygge, administrere, dokumentere, gennemgå og understøtte dine politikker og processer for transfer pricing.

Læs mere

Sammendrag

Østre landsret afsiger dom over to konkrete koncerninterne transaktioner vedrørende udlån af medarbejdere og royaltybetalinger, men afføder samtidig flere implikationer af mulig betydning for retssikkerheden. Afgørelsen kan ankes til Højesteret, men det er endnu ikke endelig besluttet.

Om denne artikel

Sune E. Hvelplund
Af Sune E. Hvelplund

Transfer Pricing Director, TP Controversy, International Tax and Transactions Services, EY Danmark

Kernekompetence: Transfer Pricing Audits. Hjælper kunder med alle transfer pricing-relaterede forhold. To børn. Leger håndværker i fritiden med istandsættelse af gammelt sommerhus.

Related topics Tax
Upvote