Sonderausgaben im Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen aus einer Tätigkeit in einem Drittstaat
BFH bestätigt Abzugsverbot
Bei Entsendungen ins Ausland verbleiben die Expatriates regelmäßig im deutschen System der Sozialversicherung. Besteht mit dem Gastland ein Doppelbesteuerungsabkommen, sind die Einkünfte aus der im Ausland ausgeübten Tätigkeit regelmäßig in Deutschland steuerfrei. Das heißt, die zu entrichtenden Beiträge zur Sozialversicherung stehen mit steuerfreien Einnahmen im Zusammenhang, was grundsätzlich ihren Abzug als Sonderausgaben ausschließt. In seinem neu veröffentlichten Urteil vom 14.12.2022 (X R 25/21) hat der Bundesfinanzhof (BFH) bestätigt, dass dieses Abzugsverbot in Bezug auf Einkünfte aus einer Tätigkeit in einem Drittland auch dann rechtmäßig ist, wenn das andere Land die Beiträge nicht steuermindernd berücksichtigt.
Entsendung nach China
Im Streitfall war ein Arbeitnehmer von seinem deutschen Arbeitgeber zeitlich befristet nach China entsendet worden. Den inländischen Wohnsitz behielt er bei. Der Arbeitslohn entfiel im Streitjahr (2016) zu 87,72 Prozent auf Tage, an denen er seine Tätigkeit in China ausgeübt hatte, und zu 12,28 Prozent auf Arbeitstage in Deutschland.
Kürzung des Sonderausgabenabzugs
Das deutsche Finanzamt besteuerte 12,28 Prozent des Arbeitslohns und stellte den restlichen Betrag nach Art. 15 Abs. 1 DBA-China unter Progressionsvorbehalt frei. Die Beiträge zur deutschen gesetzlichen Rentenversicherung in Höhe von 13.913 Euro und zur Arbeitslosenversicherung in Höhe von 1.116 Euro berücksichtigte es ebenfalls nur zu 12,28 Prozent. Einspruch und Klage vor dem Finanzgericht Hamburg gegen die Kürzung des Sonderausgabenabzugs blieben erfolglos.
Urteil
Der BFH hat die Revision gegen das Urteil des Finanzgerichts Hamburg zurückgewiesen. Die fraglichen Vorsorgeaufwendungen seien in unmittelbarem Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen gestanden und daher vom Sonderausgabenabzug ausgeschlossen (§ 10 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Teilsatz 1 EStG). Die Ausnahmeregelung für Einnahmen aus einer Tätigkeit in einem EU- bzw. EWR-Mitgliedstaat greife nicht.
Der BFH führt unter anderem aus, dass die Steuerfreistellung der Einnahmen bewirke, dass der Steuerpflichtige die Beiträge aus in Deutschland nicht versteuertem Einkommen leisten könne. Es sei daher nicht notwendig, dass die steuerliche Bemessungsgrundlage zusätzlich durch einen Sonderausgabenabzug gemindert werde. Ob die Beiträge in China steuermindernd berücksichtigt wurden, ist dabei nach Auffassung des BFH unter anderem deshalb nicht maßgeblich, weil im Verhältnis zu China keine Arbeitnehmerfreizügigkeit gilt.
Handlungsempfehlung
Mit diesem Urteil dürfte abschließend geklärt sein, dass das Abzugsverbot für Sonderausgaben, die mit steuerfreien Einnahmen aus einem Drittstaat in Zusammenhang stehen, nicht zu beanstanden ist. Eventuell eingelegte Rechtsbehelfe sollten insoweit zurückgenommen werden, um unnötige Kosten zu vermeiden.
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