15 mai 2020
EYs brev til finanskomiteen om gjennomskjæring av skattefrie fisjoner

EYs brev til finanskomiteen om gjennomskjæring av skattefrie fisjoner

Av

EY Norge

Et tverrfaglig kompetansehus

EY er et globalt, tverrfaglig kompetansehus drevet av vårt formål: «Building a better working world» - for våre kunder, våre ansatte og samfunnene vi opererer i.

15 mai 2020
Relaterte temaer Skatt

EY kritiserer i brev til finanskomiteen Finansdepartementets uttalelser i revidert budsjett om gjennomskjæring av skattefrie fisjoner. 

Bakgrunnen er at Finansdepartementet i revidert nasjonalbudsjett for 2020 åpner for omkamp i spørsmålet om skattefrie fisjoner etterfulgt av salg av aksjer kan være gjenstand for gjennomskjæring. EY finner departementets tolkning oppsiktsvekkende og uheldig. Departementet skaper med dette stor usikkerhet i en tid hvor det vil være behov for omorganiseringer i næringslivet. Brevet kan du lese nedenfor.

Til:
Stortingets finanskomité
Att.: Vetle Wang Soleim

                                                                                                Oslo, 15. mai 2020

Omgåelsesregelen i skatteloven § 13-2 – skattefri fisjon med sikte på salg av aksjer under fritaksmetoden

1. Innledning

I kapittel 20 i Prop. 107 LS (2019-2020) om Endringar i skatte-, avgifts- og tollovgivninga gir Finansdepartementet uttrykk for sitt syn på rekkevidden av den nye lovfestede omgåelsesregelen i skatteloven § 13-2. Departementets vurdering bygger på en tolkning av finanskomiteens merknader inntatt i Innst. 24 L (2019-2020). Etter vår oppfatning er departementets tolkning ikke i samsvar med den lovforståelse finanskomiteen ga uttrykk for i sin innstilling til Stortinget. Finansdepartementets fremgangsmåte er svært uheldig ved at man på ny skaper usikkerhet rundt gjeldende rett. Dette hensynet gjør seg særlig gjeldende i den situasjonen næringslivet nå står i hvor restrukturering og salg av eiendeler/virksomhet aktualiseres.

Vi anmoder i denne henvendelse om at finanskomiteen klargjør at gjeldende retts- og ligningspraksis etter Høyesteretts dom inntatt i Rt. 2014 side 227 ConocoPhillips III fortsatt er gjeldende, jf Innst. 24 L (2019-2020).

Nedenfor redegjør vi under punkt 2 kort for sakens bakgrunn. Under punkt 3 redegjør vi for vårt syn på spørsmålet og knytter noen kommentarer til departementets vurdering og fremgangsmåte. Under punkt 4 er noen avsluttende merknader.

2. Sakens bakgrunn

Omgåelsesnormen ble lovfestet i skatteloven § 13-2 med virkning fra 1. januar 2020. Lovfestingen innebar også visse endringer av rettstilstanden sammenlignet med den tidligere ulovfestede normen.

Et punkt i Finansdepartementets proposisjon til Stortinget om den nye regelen (Prop. 98 L (2018-2019)) skapte særlig mye usikkerhet hos skattytere. Dette gjaldt proposisjonens punkt 7.4.6 om betydningen av omtale av omgåelsesmuligheter i forarbeider, hvor det ble uttalt at det ikke skulle tale i skattyters favør at en omgåelsesmulighet var nevnt i forarbeidene, uten at det er fulgt opp med spesielle omgåelsesregler. Uttalelsen var i særlig grad foranlediget av Høyesteretts dom i Rt. 2014 s. 227 ConocoPhillips III.

ConocoPhillips III-dommen gjaldt salg av aksjene i et selskap som eide et kontorbygg. Selskapet som eide kontorbygget hadde også noen andre eiendeler. Etter at avtale om salg var inngått, men før overdragelse av aksjene til kjøper, ble alle andre eiendeler i selskapet fisjonert ut, slik at bare kontorbygget var igjen. Salget av aksjene var omfattet av fritaksmetoden i skatteloven § 2-38 og utløste således ikke noen umiddelbar beskatning for selger, mens et salg av eiendommen som sådan ville utløst umiddelbar beskatning. Skatteetaten ønsket å gjennomskjære transaksjonen og skattlegge den.

Høyesterett kom til at transaksjonen ikke kunne gjennomskjæres, og begrunnet blant annet dette med at Finansdepartementet hadde vært godt kjent med asymmetrien mellom aksje- og innmatssalg, men valgt – i flere omganger – å ikke gjøre noe med det. Høyesterett la i den forbindelse også vekt på hensynet til forutberegnelighet for skattyter. Det var også et viktig moment i Høyesteretts begrunnelse at den forutgående fisjonen ikke var i strid med formålet bak fritaksregelen for fisjon av aksjeselskap. Dommen ble i etterkant lagt til grunn av skattemyndighetene også for lignende typetilfeller, men hvor annet enn eiendom ble overdratt. Dette var logisk, siden Høyesteretts argumentasjon ikke spesifikt var avgrenset til fast eiendom og det ikke var grunn til å særbehandle eiendom fremfor andre eiendeler eller virksomhet. Dommen var en svært viktig avklaring.

Finansdepartementets uttalelser i forarbeidene til omgåelsesnormen, medførte at det ble stilt spørsmål ved om den lovfestede omgåelsesnormen satt resultatet i ConocoPhillips III til side.

Usikkerheten forslaget skapte, ble også tema ved behandlingen av forslaget i Stortingets finanskomité. Finanskomiteen sendte som kjent blant annet et brev til Finansdepartementet om saken. I sitt svar i brev av 24. juni 2019, viste departementet til at praksis som dommen etablerer for disse typetilfellene ikke nødvendigvis burde endres:

«Selv om de begrunnelsene som gis i dommen i Rt. 2014 s. 227 etter departementets vurdering er uheldige, legger departementet til grunn at den praksis som dommen etablerer for disse typetilfellene, ikke nødvendigvis bør endres. Ut i fra en mer spesifikk vurdering av sakskomplekset i dommen i Rt. 2014 s. 227, mener departementet det kan være grunnlag for å videreføre den praksis som er etablert gjennom dommen. Dette er basert på en samlet vurdering av saksforholdet, nøytralitetsegenskaper i den norske selskapsbeskatningen og hensynet til forutberegnelighet for skattyterne» (vår kursiv og understrekning)

Finanskomiteens flertall uttalte så i sine merknader i Innst. 24 L (2019-2020) blant annet at:

«Den praksis som er etablert for denne typen transaksjoner, er det etter flertallets syn ikke grunn til å endre. Flertallet legger med dette til grunn at rettstilstanden for denne typen transaksjoner ikke vil bli endret som følge av vedtakelsen av en ny bestemmelse i § 13-2 i skatteloven.» (vår kursiv)

Etter vedtakelsen av lovforslaget, var det en utbredt oppfatning i næringslivet at resultatet i ConocoPhillips III ikke ble fraveket, både som følge av merknadene til Finanskomiteens flertall og brevet fra Finansdepartementet til Stortinget. Oppfatningen var at det ikke ville bli noen endring av gjeldende retts- og ligningspraksis for transaksjoner som benyttet samme transaksjonsmønster, uavhengig av om det som ble overdratt var fast eiendom eller noe annet (f.eks. virksomhet). Dette ble ansett som samme type transaksjoner. Vår oppfatning er at merknadene også ble oppfattet slik av Skatteetaten.

Departementet uttaler nå i kapittel 20 under kapittel 20.3 Vurderinger i Prop. 107 LS (2019-2020) blant annet at:

«På denne bakgrunn legg departementet til grunn at omgåingsregelen kan nyttast på vanleg måte når anna enn fast eigedom vert overdrege på tilsvarande vis som i Rt. 2014. s 227.» (vår kursiv)

Finansdepartementet mener altså at Finanskomiteens merknader kun gjelder transaksjoner som innebærer overdragelse av fast eiendom. Overdragelse av annet enn fast eiendom, så som skip, andre driftsmidler eller hele eller deler av virksomhet, kan da – etter en konkret vurdering – gjennomskjæres.

I tillegg uttaler departementet i sin vurdering også blant annet at:

«Det er vanleg å leggje fast eigedom inn i eit «single purpose» selskap. Vert dette gjort frå starten av eller i ei viss tid før salet, vil transaksjonen stå seg…». (vår kursiv)

I ConocoPhillips III-dommen var det som nevnt ovenfor inngått avtale om salg av aksjer før det ble gjort en fisjon, mens departementets uttalelse tilsier at dette må være gjort «fra starten av eller i ei viss tid før salet». Det holder altså ikke at avtale om aksjesalg er inngått rett før eller etter at eiendommen i selskapet fisjoneres ut. Departementets vurdering er på dette punktet i direkte motstrid med resultatet i ConocoPhillips III og med finanskomiteens merknader hvoretter man ikke skulle endre den «praksis som er etablert for denne typen transaksjoner».

3.    Våre merknader

3.1  Vårt syn på saken

Etter ConocoPhillips III-dommen har det blitt svært vanlig at det før eller i forbindelse med et salg gjøres en fisjon av den virksomhet eller eiendel som skal selges til et aksjeselskap, og at aksjene i det utfisjonerte selskapet deretter overdras til kjøper. Fremgangsmåten har også uttrykkelig blitt akseptert av Skatteetaten.

Vår tolkning av Finanskomiteens uttalelser i Innst. 24 L (2019-2020) var at komiteen ikke ønsket at vedtakelsen av omgåelsesnormen i skatteloven § 13-2 skulle endre den praksis som hadde utviklet seg etter ConocoPhillips III-dommen. Praksis etter dommen skiller ikke mellom «fisjonssalg» av fast eiendom eller noe annet, så som virksomhet eller et skip. Det er heller ikke noen god juridisk, økonomisk eller annen grunn til å gjøre et slikt skille. Vi tolket derfor komiteens merknader om å ikke endre etablert praksis «for denne typen transaksjoner» slik at de siktet til fremgangsmåten generelt, ikke bare transaksjoner med salg av eiendom spesielt.

Etter vår oppfatning bør Finanskomiteen ved behandlingen av revidert nasjonalbudsjett slå fast at den ved vedtakelsen av omgåelsesnormen ikke mente å endre den praksis som oppsto etter ConocoPhillips III-dommen hvor fisjon i forbindelse med salg godtas ikke bare for fast eiendom, men også for andre eiendeler og virksomhet. Som nevnt innrettet Skatteetaten sin forvaltningspraksis i tråd med dommen uavhengig av type eiendel/virksomhet.

Finanskomiteen kan for eksempel innta en formulering i sine merknader som følger:

«Finanskomiteens flertall har merket seg Finansdepartementets fremstilling av omgåelsesnormen i Prop. 107 LS (2019-2020) Kapittel 20. Som det fremgår av Finanskomiteens merknader i Innst. 24 L (2019-2020 hvor forslaget til skatteloven § 13-2 ble behandlet, er lovforståelsen den samme for selskaper som eier fast eiendom som for andre selskaper som eier aktiva eller driver virksomhet i sin alminnelighet. Dette var også rettstilstanden forut for lovfesting av omgåelsesregelen, jf. Rt 2014 s. 227 og etterfølgende praksis. Komiteen merker seg at departementet ikke foreslår noen lovendring, og ser heller ikke behov for endringer i rettstilstanden.»

3.2 Kommentarer til Finansdepartementets begrunnelse og fremgangsmåte

Finansdepartementets uttalelse i kapittel 20 i Prop. 107 LS (2019-2020) skaper ny usikkerhet om en rettstilstand de aller fleste anså som avklart gjennom finanskomiteens merknader ved vedtakelsen av skatteloven § 13-2. Dette er uheldig av flere grunner

  • For det første vil vi bemerke at departementets tolkning av finanskomiteens uttalelse er svært innskrenkende og lite logisk. Det gir ikke mening å tolke finanskomiteens uttalelser i Innst. 24 L (2019-2020) til bare å gjelde transaksjoner som omfatter fast eiendom – den «praksis som er etablert for denne typen transaksjoner» etter ConocoPhillips III-dommen skiller ikke mellom «fisjonssalg» av  fast eiendom eller noe annet. Dersom bare eiendomsbransjen kunne benytte denne fremgangsmåten, ville den fått en utilsiktet konkurransefordel. Som påpekt ovenfor synes departementets uttalelse attpåtil også å innskrenke rekkevidden av finanskomiteens merknader for rene eiendomstransaksjoner. De øvrige hensyn som departementet anfører for sin tolkning synes til dels å bygge på en uriktig forståelse av bærende hensyn i dagens skattesystem og hvordan skattereglene fungerer. Til dette kommer at departementets tolkning er annerledes enn den tolkning de fleste aktører i næringslivet og rådgivningsmiljøet gjorde. Næringslivet og rådgivermiljøet anså diskusjonen som avsluttet.
  • For det andre vil vi bemerke at departementets fremgangsmåte er uheldig og uvanlig. Selv om vi ikke er enig, er det et legitimt standpunkt å mene at omgåelsesnormen skal kunne anvendes på transaksjoner hvor det skjer fisjoner og deretter salg i rask rekkefølge. På bakgrunn av finanskomiteens klare merknader i Innst. 24 L (2019-2020) ville det naturlige vært at departementet – om den ønsket å utvide omgåelsesnormens rekkevidde – utarbeidet og sendte på høring et lovforslag om dette hvor både positive og negative konsekvenser ble grundig utredet og hvor næringslivet fikk komme med innspill. Når departementet i stedet uttrykker sitt syn som en tolkningsuttalelse i revidert nasjonalbudsjett (som et slags etterarbeid), er det i klar strid med vanlig lovgivningsprosess hvor departementet i dette tilfellet tar på seg lovgiverrollen. Det må ikke være noen tvil om at det er Stortinget som vedtar lovene.
  • Siden departementets uttalelse er en tolkningsuttalelse har den i praksis virkning fra ikrafttredelsen av skatteloven § 13-2 1. januar 2020. Vi vet at mange transaksjoner allerede har blitt gjennomført i tillit til at problemstillingen var avklart gjennom finanskomiteens merknader. Finansdepartementets omtale skaper her stor usikkerhet for næringslivet både for transaksjoner som er gjennomført, er i ferd med å bli gjennomført, samt nødvendig restrukturering og salg som kommer i tiden fremover. Virkningene av Covid-19 vil med sikkerhet lede til stort behov for restruktureringer i næringslivet. Departementets uttalelse sår tvil om skattevirkningene av slike restruktureringer. Det er viktig å nevne at omgåelsesregelen er en av de mest skjønnsmessige og kompliserte reglene i skatteloven og det tar gjerne mange år før saker som er tatt opp til endring er avgjort. Denne usikkerheten er ikke noe næringslivet trenger nå.

4. Avsluttende kommentarer

Finansdepartementets fremgangsmåte i denne saken er prosessuelt uheldig og materielt dårlig begrunnet. Den skaper stor usikkerhet i en tid hvor det vil være behov for omorganiseringer i næringslivet. Vi ber derfor om at finanskomiteen i forbindelse med behandlingen av Prop. 107 LS (2019-2020) klargjør at omgåelsesnormen i skattelovens § 13-2 ikke skal anvendes på transaksjoner som bygger på den praksis som er etablert etter ConocoPhillips III og som følger samme fremgangsmåte, uavhengig av hva som overdras.

Med vennlig hilsen

EY Tax & Law

Elektronisk signert

Egil Jakobsen, partner
Arild Vestengen, partner
Bjørgun Jønsberg, partner
Hanne Skaarberg Holen, partner
Johannes Beck, senior manager
Henrik B. Fantoft-Seielstad, Senior Manager

Sammendrag

Finansdepartementets har i revidert budsjett åpnet for omkamp om spørsmålet om skattefrie fisjoner etterfulgt av salg av aksjer kan være gjenstand for gjennomskjæring. EY finner departementets tolkning oppsiktsvekkende og uheldig. Departementet skaper med dette stor usikkerhet i en tid hvor det vil være behov for omorganiseringer i næringslivet. Les EYs brev til Stortingets finanskomité her.

Om denne artikkelen

Av

EY Norge

Et tverrfaglig kompetansehus

EY er et globalt, tverrfaglig kompetansehus drevet av vårt formål: «Building a better working world» - for våre kunder, våre ansatte og samfunnene vi opererer i.

Relaterte temaer Skatt