En privatperson (A) äger och är bosatt på en fastighet som består av åkermark och skogsmark. På fastigheten bedrivs skogsplantering och marktäkt. A anskaffade 2004 en närbelägen fastighet innehållande skogsmark, betesmark, åkermark, samt övrig mark. På fastigheten fanns bl.a. ett trettiotal bebyggda fritidshustomter. A:s avsikt vid förvärvet var dels att förstärka sitt innehav av jord- och skogsbruksmark för lantbruksverksamhet och samtidigt överta den bedrivna utarrenderingen av tomter, dels att köpa en fastighet som tidigare varit i släktens ägo. Arrendatorerna har framställt önskemål om att få friköpa sina respektive tomter. Vidare har kommunen för avsikt att planlägga ett område inom den aktuella fastigheten för bostadstomter, varför en försäljning av tomter inom det nya tomtområdet också kan bli aktuell.
Fråga 1
A ville veta om de planerade tomtförsäljningarna skulle innebära att han anses bedriva kvalificerad tomtrörelse och om avskattning i så fall kan ske. Med avskattning menas att ägaren av en tillgång inte längre ska beskattas för avyttringen i inkomstslaget kapital utan i inkomstslaget näringsverksamhet.
Skatterättsnämnden anser att avyttringen inte kan innebära att en kvalificerad tomtrörelse föreligger. Av förarbeten och praxis framgår nämligen att avsikten vid förvärvet av fastigheten är avgörande för frågan huruvida kvalificerad tomtrörelse ska anses föreligga eller inte. A ansågs inte vid förvärvet ha för avsikt att bedriva en yrkesmässig tomtförsäljning. Någon avskattning av tomterna skulle därmed inte ske.
Frågorna 2 och 3
Förutsatt att A inte anses bedriva kvalificerad tomtrörelse, ville han veta om han kan avyttra 14 tomter under en tioårsperiod utan att enkel tomtrörelse uppkommer och om avskattning kan ske i och med försäljningen av den femtonde tomten.
För att en enkel tomtrörelse ska föreligga krävs att den skattskyldige under en tioårsperiod avyttrat minst 15 byggnadstomter. Regeln innebär att de första 14 tomtavyttringarna beskattas enligt kapitalvinstreglerna, men den femtonde tomten och följande tomter räknas som lagertillgångar i en tomtrörelse. Tidpunkten för avskattning avgörs därmed av försäljningstidpunkten för den femtonde byggnadstomten, då tomterna först vid denna tidpunkt ändrar karaktär. En successiv avskattning är därmed enligt Skatterättsnämnden inte möjlig.
Fråga 4
Vidare ville A veta om det fanns en möjlighet att successivt avskatta tomterna i takt med att de säljs samt om tomterna inom det nya området kan avskattas efter det att enkel tomtrörelse har påbörjats och i så fall vid vilken tidpunkt.
Skatterättsnämnden anför att det endast är tomt som är avsedd för bebyggelse som kan ingå i tomtrörelse enligt 27 kap. 9 § inkomstskattelagen. Den aktuella marken ändrar karaktär till byggnadstomt först efter att tomterna inom kommunens detaljplanelagda område har avstyckats och det är först fr.o.m. denna tidpunkt som tomterna kommer att bli lagertillgångar.
Fråga 5
Slutligen ville A veta om tomterna inom det nya tomtområdet kan anses bilda en verksamhetsgren vid en överlåtelse till ett eget aktiebolag.
Skatterättsnämnden anser att det nya tomtområdet lämpar sig för att avskiljas till en självständig rörelse och därmed anses utgöra en verksamhetsgren. I denna del var parterna eniga.
Kommentar
A:s avsikt med fastighetsförvärvet 2004 var att utöka sin lantbruksverksamhet och ta över ett område som tidigare varit i släktens ägor. Någon avsikt att bedriva försäljning av tomtmark fanns inte vid förvärvstidpunkten. Förhandsbeskedet får därmed anses vara i enlighet med förarbeten och praxis där det har krävts mer för att kvalificerad tomtrörelse ska anses föreligga. En tydlig avsikt vid förvärvet att bedriva yrkesmässig tomtförsäljning kan vara en sådan omständighet eller att det vid förvärvet finns en för fastigheten fastställd stads- eller byggnadsplan enligt vilken fastigheten är avsedd för bebyggelse.
I övrigt har Skatterättsnämnden i huvudsak fastställt vad som framgår av lagtexten.
Skatteverket överklagade förhandsbeskedet, men återkallade senare sitt överklagande.
Läs Skatterättsnämndens förhandsbesked här (dnr 56-10/D)
