12 分鐘 2019年9月30日

            一群蝴蝶

如何為日漸升高的移轉訂價相關租稅爭議預做準備

作者 Peter Griffin

Principal, Transfer Pricing, Ernst & Young LLP

Transfer Pricing Principal. PhD economist by training. Loves all sports. Father of two.

12 分鐘 2019年9月30日

隨著企業被要求增加對其內部活動的報告,日益增加的租稅爭議預期將會進一步加速上升。

本文摘錄 本所 2019移轉訂價及國際租稅調查 中的部分內容。自1995年起,本所每兩到三年都會藉由廣泛地蒐集和分析納稅人對於移轉訂價的態度及經驗,來掌握全球的脈動。

於租稅與透明度的爭議多年來一直是風雨欲來,而我們的 2019 移轉訂價及國際租稅調查顯示:企業高層們正在為風暴做準備。

現在,某些企業也許只打算撑把傘來面對即將到來的風暴,但實際上,企業必須開始採取更顯著可靠的行動。
Marlies de Ruiter
EY Global國際租稅與交易服務政策負責人

de Ruiter表示:「我們觀察到有越來越多稅務主管正困在稅務爭議之中。」然而我們預期爭議的程度只會愈演愈烈。de Ruiter進一步說明:「正如現在,我們幾乎在任何地方都能看到,爭議可能會導致大量的審查、質疑、稽查和雙重課稅的狀況。」

移轉訂價所面臨的挑戰

82%

的受訪者表示,在過去三年都因移轉訂價而遭遇挑戰。

移轉訂價所面臨的挑戰

40%

的受訪者表示因為移轉訂價受到挑戰,而導致雙重課稅的結果。

然而,依據EY Americas移轉訂價部門的負責人 Tracee Fultz表示,許多的主流趨勢和相關的研究都顯示,雙重課稅和稅務爭議將成為稅務部門核心業務,她進一步解釋:「隨著全球各租稅管轄區所承受的財政壓力越來越高,導致各國開始競相地追求財源。」

目前稅務機關掌握的資訊量以及彼此間分享的程度正在增加,已大幅提高了稅務機關課徵額外稅收的能力。「總體而言,這是大勢所趨」,Fultz 表示:「企業可預期稅務稽查的次數與規模以及遭遇雙重課稅的情況將呈指數型的增長。」

雙重課稅

如前所述,40%的受訪者表示他們的公司曾歷經重大的雙重課稅。而因雙重課稅導致增加的相關稅務成本進行估算後,發現稅務成本集中在100到900萬美元之間(16%),而有14%的受訪者表示,其相關稅務成本已經超過了1,000萬美元。

兩個主要的壓力點:智慧財產權與常設機構

本調查從兩個方向提供企業重要的見解:過去造成移轉訂價挑戰的原因以及未來預計會產生更多爭議的領域。

截至目前為止,過去在稅收爭議方面被認為是最關鍵的領域,包括了貨物交易的移轉訂價政策 (64%)、集團關係人間的融資活動 (41%) 與增值稅 (VAT) 或商品及服務稅 (GST) (34%)。其他較少被提及但仍很重要的領域,包括智慧財產權 (IP) 的移轉訂價政策 (33%)、常設機構(PE)(20%)、關稅和間接稅 (16%)、交易稅 (14%),以及稅務居民(5%)等相關的議題。

展望未來,受訪者預期在前述關鍵領域中,除了兩個非常明顯的例外-IP 和 PE,並不會產生大規模的變化。。對智慧財產權的挑戰預期從 33% 上升到 49%(從排名四躍升為第二重要的議題)。同時,預期 PE 爭議發生的頻率也從 20% 增加至 39%,幾乎呈現倍數的成長。

de Ruiter表示這一切都是可以預見的:「因為不論是最初的BEPS專案或新的OECD專案,都將改變稅務機關重新評估對智慧財產權的計價方式以及對於常設機構的成立。」儘管如此,de Ruiter 仍相信這些領域的爭議頻率與範圍還會擴大。「我們在各種稅制改革中看到的許多變化,都是更加的針對智慧財產權而來。」總而言之,de Ruiter表示:「隨著更為廣泛導入 BEPS,以及其他稅制改革的推行,稅務爭議的數量將會急遽增加。」

重新思考

稅務機關重新檢視智慧財產權和常設機構的原因不難理解。全球企業因為智慧財產權所帶來的效益使得利潤增加日益顯著,而數位企業又非常依賴智慧財產權。幾十年來,全球商業模式已日漸趨向於虛擬或數位化。隨著這個發展,越來越多企業能夠在更多實體面積更小的地區銷售商品和提供服務。換句話說,數位本質的全球跨境金流百分比越來越高,而實體交易的需求則越來越少。智慧財產權以及常設機構議題的重要性提高,因此激發了稅務機關的興趣。

智慧財產權一覽

因此,EY Global國際及交易稅務服務負責人 Jeff Michalak 表示:「各租稅管轄區看到企業產生大量的現金流,但留在營運國家/地區的利潤卻減少了。各種諸如 BEPS 等措施和稅制改革的方向,都在重新定義數位時代由智慧財產權驅動的利潤分配方式。」簡而言之,Michalak 提到:「各租稅管轄區都正盡力增加或是悍衛屬於他們的課稅權。」

有 84% 左右的受訪者表示,他們的稅務部門正積極因應與智慧財產權有關的稅務改革。然而,在此同時,只有 29% 的高層表示他們的企業正在辨識或發展能夠創造價值的智慧財產權。關於後者,Michalak表示:「隨著其價值的提升,公司及稅務部門人員應更投入其中,協助公司從事更多發展及管理並提升各地區的智慧財產權。」

常設機構一覽

商業模式越是數位化,租稅管轄區就需要付出越多的努力才能課徵到稅收,這可以解釋為何常設機構的定義往廣泛、更嚴格的方向發展。

每五位企業高層就有一位表示:過去三年間,他們的企業曾經歷與常設機構相關的爭議。其中的11% 表示爭議的焦點在於常設機構的利潤分配,另外 9% 表示問題在於常設機構的認定。

在這些爭議當中,41%的國家稅務機關進行了調整,不過該比例可能更高,因為26%的受訪者表示結果尚未確定。同樣的,有18% 的受訪者表示,稅局在常設機構認定下對企業實施了罰款,但由於33%的受訪者表示結果尚未確定,該比例可能還會更高。

在設立常設機構的方面,兩個最常被提起的議題是透過代理商或仲介商銷售商品 (51%) 和提供服務 (47%),其他的理由包括有進行商務旅行或是派駐員工(18%)、建構或組裝相關的專案 (9%)、涉及外包廠商安排 (7%)、來料或進料製造商 (4%),以及「其他」(13%)。

對爭議的回應

企業是有選擇的,Flutz 表示:「在日漸增加的爭議中,他們最佳的選擇是積極地面對移轉訂價的政策,以確保他們對於公司於何處及如何創造價值有清楚的瞭解。一個策略性的做法,就是使用流程來記錄移轉訂價的執行方式,同時重新評估內部流程幫助監督和管理其營運模型的永續性、協助優化經營模式並符合移轉訂價政策。」

如此,Fultz 表示,企業可以主動降低稅局查核與爭議的風險。但是除了從根本上加強準備之外,企業也需要考慮主動的機會,例如申請預先訂價協議 (APA),以及回應方式,例如相互協議程序 (MAP)、與主管機關的因應,甚至是訴訟。

預先訂價協議的崛起

本調查顯示,不論型式,目前只有 37% 的企業採用 APA。但由於大範圍的全球課稅和移轉訂價趨勢,Fultz表示:「決策的方向正逐漸轉向『沒錯,我們需要一個確定的結果,而簽署APA是否能協助我們取得其確定性?』」的確,本調查的結果與上述觀點相符合。因為 43% 的人表示,相對於過去(三年前),今後他們極有可能 (4%)、較有可能 (15%) 或有可能(24%)取得任一種形式的 APA。

除了本調查的結論之外,依據美國國稅局 (IRS) 發布的報告中,透過 APA降低訂價不確定性和風險的需求明顯擴大。1根據IRS的報告, 2018 年收到了 203 件 APA的申請,較 2017 年的101件增加了一倍。截至 2018年底,有 458 件 APA 申請案正在處理中,而 2017和 2016 年底正在處理的案件量分別為 386 和 398 件。美國和印度之間的雙邊APA,更是出現明顯且強勁的需求,這反映出兩國稅務機構之間的合作似乎有了顯著改善。

這一切對 de Ruiter來說都再合理不過了。「我相信在如此多樣的稅務觀念演變、不一致的解釋、法規改革和風險提升情形之下,透過簽訂APA來降低稅務風險的不確定性是相當合理的選擇。」de Ruiter 表示,需特別注意,「隨著實施 BEPS 而要求強制揭露的程度而言,企業實際上從沒有揭露過如此多的訊息。」因此,「越來越多的案例顯示,簽訂APA所降低稅務風險的不確定性完全值得付出更多額外的努力。」

Fultz 補充道:「當逐漸的發現 APA 的加值優點時,就會覺得簽訂APA是相對正確的決定。」她表示其中一個優點是:「在執行 APA談判的過程中,將會使用到更多稅務機關的資源,包括其所擁有大量跨國合作的經驗,而不僅限於國內的經驗;而且可與對此相關議題更熟悉、更有經驗的人士合作。在某些(並非全部)情況下,缺乏對此事的理解將會是關鍵障礙。」

此外,Fultz 繼續說道:「一旦簽署 APA,會對您的全球營運效率產生很大的效應。」她解釋:「當稅務機關得知您能夠成功簽署 APA 時,亦傳達了您是合作納稅人的訊息,並且您願意與稅局溝通並解釋您的移轉訂價政策並遵循法規,以證明您想法的合理性和有效性。」

最後,de Ruiter 表示:「簽署APA的好處為能夠有效降低或有之所得稅負債」

我們得知一家跨國企業的案例,因為簽署 APA 使他們估列之所得稅負債大幅降低。
Marlies de Ruiter
EY Global國際租稅與交易服務政策負責人

預先訂價協議流程的反對意見

除了有限的區域差異,該調查顯示,至少已完成一份 APA簽署的企業,對其結果相當滿意。具體而言,有 57% 的人表示非常滿意 (18%) 或滿意 (39%),大約四分之一(24%) 的人對此問題持中立,而只有 13% 的人表示不滿意。要求的揭露程度不同,滿意度也產生了相當程度的差異。

企業對申請APA的流程中最不滿意的部分就是申請所須的時間。只有三分之一的受訪者表示滿意, 8% 為非常滿意,25% 為滿意。De Ruiter 表示:「的確,完成APA申請所需要的時間可能很長。」事實上,引用美國國稅局 (IRS) 先前之報告指出,完成APA申請時間的中位數,從 2017 年的 33.8 個月,增加到 2018 年的 40.2 個月。

de Ruiter 表示:「但是,企業高階主管們需要考慮的是他們這些努力能得到什麼。」平均一個移轉訂價爭議案件,可能需要花費數年才能解決,而一件 APA的申請則平均僅需要三年。其後,典型的 APA可獲得未來五年的確定性,其有效期甚至涵蓋申請前的兩到三年。有鑒於租稅風險的增加,以及所列舉的所有其他優點,de Ruiter說:「我們並不意外看到企業對於申請多邊架構APA的興趣增加。」

相互協議程序和訴訟

企業還需要考慮其他解決糾紛的方法,本調查所涵蓋的主要途徑包括MAP和訴訟。

只有五分之一的企業要求主管機關協助,其餘 80% 的公司表示「否」(62%) 或不適用 (18%)。僅有約半數企業有APA協商經驗,即使受訪者所在地區或行業的不同,數據顯示也幾乎沒有產生變化。

相對於 APA申請流程,高層們對 MAP 的申請流程的滿意度則相對較低,在該流程中,當有多國政府試圖對同一筆交易或業務活動課稅時,居住國之稅務機構將嘗試代表納稅人解決爭議。事實上,只有 15% 的人對MAP流程的有效性表示信心(高 (14%) 或非常高 (1%)),而企業對於協議效率的信心則更低(包括所需的資源和完成時間)。儘管在 BEPS 行動計畫14中的條款,引入了希望主導國家遵守的最低標準。包含決議時間和互動品質等問題,在 2016 年的報告中曾被特別強調,因為所有內容均須定期進行同級單位的互相審核。

對 MAP 協議程序的低度信心,經常導致企業放棄尋求支援的權利。事實上20% 的受訪者表示正歷經雙重課稅,儘管租稅協定能明確地解決雙重課稅議題,但企業仍決定不採取 MAP 。至於為何不申請MAP,有47% 的人表示協議過程太過冗長,37% 的人覺得成本太高,還有 26% 的人表示,實際效果有限,無法抵銷可能產生的雙重課稅情形。

受訪者不尋求此類支援的另一個原因是稅務機關的書面或口頭陳述,即如果公司採用MAP,則稅務核定結果將失效 (22%)。另外 16% 的企業高階主管則認為,執行 MAP 將可能導致未來更高機會的稅務查核、稅務調整和罰款。

總體而言,在高階主管對MAP流程有信心之前,還需要進行更多的工作。

將有約束力的強制仲裁納入雙邊租稅協定的效果

78%

的受訪者表示,此種做法可顯著或適度地增加對 MAP 流程的信心。

訴訟

相對於 MAP 程序,企業高階主管似乎對他們的訴訟經驗較為滿意。在過去三年中,超過五分之一的公司 (21%) 將一項或多項國內案件透過訴訟解決。其中,25% 的人對結果感到滿意,有 4% 的人表示極度至非常滿意,而21% 的人僅感到滿意。相反的,有 42% 的人對訴訟結果不滿意—其中 9% 的人感到非常到極度不滿意。而三分之一 (33%) 的公司則無所謂滿不滿意。

總而言之,de Ruiter 表示:「隨著訴訟的進行,這在某種程度上是可預期的結果,因為法官經常採取導致雙方對其判決都不完全滿意的方式。」這是賦予訴訟公正性的衡量標準。

新興的機會— OECD的確信合規計畫

OECD的國際確信合規計畫 (ICAP) 是避免和緩解爭議的一個相對新的方式。OECD透過 2018 年 3 月的首次試用計畫,邀請願意成為計畫先驅者,向八個參與國解釋國別報告 (CbCR) 的資訊。在指定的過程結束時,成功的公司可「獲得低風險評等」de Ruiter 解釋道。縱使該評等不具有與APA相同的法律效力,但「良好的評等確實為稅務機關提供了一定程度的保證,確保該公司對其移轉訂價持信心及開放態度,應可降低租稅風險。」

OECD 目前正在推進第二個 ICAP 試用計畫,這次有 17 個國家參與。根據 de Ruiter 所述,該計畫引起極大的興趣:「對於第一次試用計畫,我們沒有收到認真的詢問。但對於第二次試用計畫,有六到七個企業表達有興趣。」de Ruiter表示:毫無疑問的,企業正在找尋更多降低稅務爭議風險的方式。

國與國之間的爭議經驗

最後,因某些行為導致企業經歷雙重課稅的租稅管轄區包括(按發生頻率順序):

  • 德國— 44%
  • 義大利-26%
  • 法國-21%
  • 印度-15%
  • 美國— 13%
  • 加拿大-6%
  • 調查方法

    2019 年的調查於 2019 年 3 月至 2019 年 6 月期間進行。本調查透過電子郵件寄送給受訪者,且開放同時有英文、西班牙文、葡萄牙文、中文和日文版本的線上調查,87%的受訪者選擇以英文完成此調查。系統會定期發送提醒給尚未完成調查的受訪者。
    一旦記錄到足夠數量的回覆,調查即結束。當十題調查中的六題已完成答覆,均被視為完成,以便進行分析。
    受訪者包括來自美洲、歐洲與亞太地區的 43 個租稅管轄區,超過 20 個以上產業領域中的717 位稅務與財務高階主管。
    由於採用四捨五入,報告中包含的數字可能未能加總到 100%。本報告同時排除了答覆為「不知道」和「未回答」的問題,且考量資訊的機密性,少於五個受訪者的答覆亦不在此報告中。

結語

從根本改革移轉訂價實務的一項關鍵是追求更高的透明度,需要特別關注的核心問題包括常設機構與智慧財產權的發明地點和收費方式。除了重新評估基本的商業結構與實務之外,越來越多的企業還將尋求使用預先訂價協議來降低租稅風險。

關於本文章

作者 Peter Griffin

Principal, Transfer Pricing, Ernst & Young LLP

Transfer Pricing Principal. PhD economist by training. Loves all sports. Father of two.