5 Mai 2022
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Urteil des Bundesgerichts zur Mehrwertsteuer: Steuerumgehung bei der Einfuhr von Kunstgegenständen

Von Benno Suter

Indirect Tax Partner | Switzerland

Leads the Indirect Tax Practice at EY Switzerland and has 25 years of experience in business tax advisory and in-house tax director roles.

5 Mai 2022

Das Bundesgericht spricht in seinem Urteil vom 10. Dezember 2021 (2C_263/2020) einer Gesellschaft, deren schweizerische Tätigkeit sich auf die Vermietung von Kunstgegenständen an ihren wirtschaftlich Berechtigten beschränkt, grundsätzlich eine unternehmerische Tätigkeit zu. Im konkreten Fall sieht das Bundesgericht allerdings die Tatbestandsvoraussetzungen einer Steuerumgehung als erfüllt und erkennt der vermietenden Gesellschaft die Steuerpflicht in der Schweiz ab.

Eine Gesellschaft mit Sitz auf den britischen Kanalinseln (Ltd.) unterhält eine umfassende Sammlung zeitgenössischer Kunst und sieht ihren Geschäftszweck im Halten, Handeln und Vermieten dieser Kunstwerke. In der Schweiz verfügt die Ltd. weder über einen Geschäftssitz noch über eine Betriebsstätte. Im Zeitraum 2002 bis 2015 überliess die Ltd. ihrem wirtschaftlich Berechtigten mit Wohnsitz in der Schweiz regelmässig Kunstwerke, der damit seine privaten Liegenschaften immer wieder neu ausstattete. Die Kunstgegenstände wurden vom Ausland in die Schweiz importiert. Bereits 2002 hat die Ltd. eine Unterstellungserklärung Ausland bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) beantragt, ist seither als Importeur der Kunstgegenstände aufgetreten, hat sich ins schweizerische Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eintragen lassen und die Umsätze aus der Vermietung der Kunstwerke der schweizerischen Mehrwertsteuer unterstellt. Da die Einfuhrwerte der Kunstwerke das Mietentgelt für deren Überlassung überstiegen, deklarierte die Ltd. regelmässig Vorsteuerüberschüsse.

Die ESTV sowie das Bundesverwaltungsgericht stellten für die Steuerperioden 2009 bis 2015 die MWST-Pflicht der Ltd. in der Schweiz in Frage, was zu Aufrechnungen von Mehrwertsteuern von ca. CHF 7.5 Mio. führte. Das Bundesgericht hatte zu klären, ob die Ltd. in diesem Zeitraum ein Unternehmen betrieb, Leistungen in der Schweiz erbrachte, somit mehrwertsteuerpflichtig war und Anspruch auf den Abzug von Vorsteuern – namentlich der Einfuhrsteuern auf dem Import der Kunstwerke – hatte oder ihr die Steuerpflicht und die Berechtigung zum Vorsteuerabzug wegen Steuerumgehung zu versagen sind.    

Auffassung des Bundesgerichts

Das Bundesgericht erkennt die entgeltliche Vermietung von Kunstgegenständen der Ltd. an ihren wirtschaftlich Berechtigten als unternehmerische Tätigkeit im Sinne des MWSTG an.

Allerdings gelten Umsätze aus der Vermietung von Gegenständen, die für Zwecke der Vermietung vom Ausland in die Schweiz verbracht werden, mehrwertsteuerlich als im Ausland erbracht und unterliegen demnach nicht der schweizerischen Mehrwertsteuer. Gesellschaften mit Sitz im Ausland sind, ohne Leistungen in der Schweiz zu erbringen, (nach altem wie nach neuem MWST-Recht) nicht berechtigt, sich ins schweizerische Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eintragen zu lassen. Mit einer sogenannten Unterstellungserklärung Ausland kann der Vermieter den Ort seiner Vermietungs-leistung grundsätzlich vom Ausland in die Schweiz verlagern. Der Vermieter wird damit in der Schweiz mehrwertsteuerpflichtig.

Im vorliegenden Fall trägt die von der Ltd. gewählte Gestaltung nach Auffassung des Bundesgerichts allerdings sämtliche Merkmale einer Steuerumgehung: die gewählte Rechtsgestaltung ist ungewöhnlich, wurde lediglich getroffen, um Steuern zu sparen und hat tatsächlich zu einer erheblichen Steuerersparnis geführt. Dabei richtet sich der Vorwurf der Steuerumgehung konkret gegen die Verlagerung des Leistungsortes mittels Unterstellungserklärung.

Das Bundesgericht erachtet es als offenkundig, dass die freiwillig über die Unterstellungserklärung begründete Steuerpflicht der Ltd. allein dazu diente, Einfuhrsteuern aus dem Import der Kunstwerke zurückzufordern, die andernfalls den wirtschaftlich Berechtigten final belastet hätten. Für den Antrag auf eine Unterstellungserklärung der Ltd. seien keinerlei wirtschaftliche Beweggründe ersichtlich. Auf Vertrauensschutz könne sich die Ltd. nicht berufen.

Lediglich Aufrechnungen die Steuerperiode 2010 betreffend wurden vom Bundesgericht aufgrund Verjährung gekippt. Die übrigen Steuerperioden inklusive 2009 waren hingegen nicht verjährt.

Fazit

Eine Steuerumgehung kommt nach Ausführungen des Bundesgerichts «nur in ganz ausserordentlichen Situationen in Frage, namentlich wenn die gewählte Rechtsgestaltung – abgesehen von steuerlichen Aspekten – jenseits des wirtschaftlich Vernünftigen liegt». Dennoch wird der Vorwurf einer Steuerumgehung gerade im Zusammenhang mit Kunstwerken und Flugzeugen regelmässig zum Gegenstand gerichtlicher Verfahren. Vor diesem Hintergrund gilt es, die wirtschaftliche Veranlassung insbesondere von Strukturen, in denen hochpreisige Gegenstände überlassen oder übertragen werden, bestenfalls bereits bei ihrer Implementierung zu begründen und zu dokumentieren.

Interessant wäre u.E. auch, wie ein dem Streitfall ansonsten vergleichbarer Sachverhalt zu beurteilen wäre, hätte die vermietende Gesellschaft die Kunstwerke nicht ausschliesslich im Ausland, sondern auch in der Schweiz erworben und direkt dem wirtschaftlich Berechtigten gegen Mietentgelt überlassen. Die Steuerpflicht wäre in diesem Fall nicht «künstlich» herbeigeführt, sondern bei Anerkennung einer unternehmerischen Tätigkeit obligatorisch begründet. Insoweit sollte die Vorsteuer auf den in der Schweiz erworbenen Kunstwerken abzugsfähig sein; mithin wäre es somit von Interesse, ob sich beim Mietvertragsabschluss bereits im Inland befindliche Kunstwerke nach den ordentlichen Regeln des MWSTG zu versteuern wären.

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Von Benno Suter

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