ΦΠΑ επί ανείσπρακτων απαιτήσεων – Νέα Απόφαση ΔΕΕ
Με την τελευταία απόφασή του στην υπόθεση C-314/22, Consortium Remy Group, το Δικαστήριο της Ευρωπαϊκής Ένωσης (ΔEE) επιβεβαιώνει για ακόμη μια φορά ότι η επιστροφή ΦΠΑ στην περίπτωση ανείσπρακτων απαιτήσεων αποτελεί θεμελιώδες δικαίωμα των επιχειρήσεων με βάση την Ευρωπαϊκή Οδηγία ΦΠΑ (Οδηγία 2006/112/ΕΚ), το οποίο δεν μπορεί να αποκλείεται εντελώς. Η απόφαση, η οποία εκδόθηκε στα πλαίσια προδικαστικού ερωτήματος από το Ανώτατο Διοικητικό Δικαστήριο της Βουλγαρίας είναι σύμφωνη με όλες τις προηγηθείσες αποφάσεις του ΔΕΕ επί του θέματος με πρώτη την απόφαση σταθμό ήδη από το έτος 2017 στην υπόθεση C-246/16 (Enzo di Maura) έως και την πλέον πρόσφατη διάταξη το έτος 2021 στην υπόθεση C-507/20 (FGSZ).
To ΔΕΕ στη νέα του αυτή απόφαση προσφέρει περαιτέρω χρήσιμες διευκρινίσεις σχετικά με την άσκηση του δικαιώματος επιστροφής ΦΠΑ επί ανείσπρακτων απαιτήσεων. Συγκριμένα, το ΔΕΕ αποφάνθηκε ότι:
- Τα κράτη-μέλη δύνανται να θεσπίζουν αποσβεστική προθεσμία για την υποβολή αίτησης επιστροφής του ΦΠΑ σε περιπτώσεις μείωσης της βάσης επιβολής του ΦΠΑ λόγω ολικής ή μερικής μη καταβολής του τιμήματος. Ωστόσο, η έναρξη της εν λόγω προθεσμίας θα πρέπει να τοποθετείται χρονικά σε σημείο όπου ένας αρκούντως επιμελής υποκείμενος στον φόρο μπορούσε, χωρίς να επιδείξει αμέλεια, να ασκήσει το δικαίωμά του για μείωση της φορολογητέας βάσης.
- Το ΔΕΕ, υιοθετώντας πλήρως τις σχετικές προτάσεις της Γενικής Εισαγγελέα Juliane Kokott, επιβεβαίωσε εκ νέου ότι δεν απαιτείται για την άσκηση του δικαιώματος μείωσης της φορολογητέας αξίας από τον υποκείμενο στο φόρο η άκαρπη διεξαγωγή δικαστικής διαδικασίας ή η κίνηση ή περάτωση διαδικασίας αφερεγγυότητας κατά του λήπτη της παροχής.
- Αντίθετα, η αρχή της φορολογικής ουδετερότητας απαγορεύει τη δυσανάλογα μεγάλη διάρκεια προχρηματοδότησης του φόρου, εφόσον ο υποκείμενος στον φόρο (παρέχων) έχει προβεί σε εύλογες ενέργειες για να εκπληρώσει το καθήκον του ως φοροεισπράκτορας για λογαριασμό του κράτους. Τούτο προϋποθέτει κατά κανόνα (απλώς) την άκαρπη προσπάθεια είσπραξης της απαίτησης (όχληση) από τον λήπτη της παροχής.
- Η έναρξη μιας αποσβεστικής προθεσμίας για τo δικαίωμα μείωσης της βάσης επιβολής φόρου δεν μπορεί να ξεκινά από την ημερομηνία της παροχής ή της έκδοσης τιμολογίου, αλλά από την ημερομηνία κατά την οποία η ικανοποίηση της απαίτησης πρέπει να κατέστη με μεγάλη πιθανότητα, στα όρια της βεβαιότητας οριστικά αδύνατη.
- Επίσης, εφόσον δεν υπάρχουν ειδικές εθνικές διατάξεις, αντιτίθεται στην Οδηγία ΦΠΑ η απαίτηση της φορολογικής αρχής κατά την οποία
η μείωση της βάσης επιβολής του φόρου σε περίπτωση ολικής ή μερικής μη εξόφλησης τιμολογίου εκδοθέντος από υποκείμενο στον φόρο, εξαρτάται από την προϋπόθεση ότι ο εν λόγω υποκείμενος στον φόρο θα διορθώσει προηγουμένως το αρχικό τιμολόγιο και θα γνωστοποιήσει προηγουμένως στον οφειλέτη του την πρόθεσή του να ακυρώσει τον ΦΠΑ, όταν ο ως άνω υποκείμενος στον φόρο αδυνατεί να προβεί εγκαίρως σε μια τέτοια διόρθωση, χωρίς να ευθύνεται ο ίδιος για την αδυναμία του αυτή. - Τέλος, τυχόν δικαίωμα μείωσης της βάσης επιβολής του φόρου σε περίπτωση ολικής ή μερικής μη εξόφλησης τιμολογίου εκδοθέντος από υποκείμενο στον φόρο συνεπάγεται δικαίωμα επιστροφής του καταβληθέντος από τον υποκείμενο στον φόρο, πλέον τόκων υπερημερίας.
- Εφόσον στη νομοθεσία κράτους μέλους δεν υπάρχουν λεπτομερείς κανόνες σχετικά με τους τυχόν οφειλόμενους τόκους, οι τόκοι αυτοί υπολογίζονται από την ημερομηνία κατά την οποία ο υποκείμενος στον φόρο ασκεί το δικαίωμά μείωσης στη δήλωση της οικείας φορολογικής περιόδου.
Ενόψει των ανωτέρω:
- Καθίσταται σαφές ότι ο περιορισμός της επιστροφής ΦΠΑ επί ανείσπρακτων απαιτήσεων από το Ελληνικό Δημόσιο κατόπιν της απόφασης ΣτΕ 355/2019 μόνο στις περιπτώσεις εμπορικής αφερεγγυότητας του οφειλέτη, είναι αντίθετη με το Ευρωπαϊκό Δίκαιο.
- Συνεπώς, είναι επιβεβλημένη πλέον η αλλαγή της νομοθεσίας, ούτως ώστε να επιτρέπεται η επιστροφή του ΦΠΑ επισφαλών / διαγραφεισών απαιτήσεων σε όλες τις περιπτώσεις όπου ο υποκείμενος στο φόρο επικαλεiται και αποδεικνύει βεβαιότητα ή εύλογη πιθανότητα ότι το χρέος δεν θα εξοφληθεί και πέραν των περιπτώσεων εμπορικής αφερεγγυότητας, όπως μακροχρόνια μη καταβολή από την έκδοση του τιμολογίου, σύμβαση άφεσης χρέους μεταξύ των μερών κλπ.
