La reforma tributaria introducida por la Ley 27.430 (B.O. 29/12/2017) resolvió el retorno del ajuste por inflación impositivo para los ejercicios que iniciaran a partir del 1 de enero de 2018. No obstante, se dispuso en el artículo 95 -actual 106- de la ley del Impuesto a las Ganancias (LIG), que el citado mecanismo resultaría aplicable en el ejercicio fiscal en el cual se verificara un porcentaje de variación del índice de precios internos al por mayor (IPIM), acumulado en los 36 meses anteriores al cierre del ejercicio que se liquida, superior al 100%. Asimismo, el artículo 95 referido estipulaba que para el primer ejercicio iniciado el 01/01/2018 la inflación acumulada de los 12 meses debía ser superior a 1/3 (33,33%) y en el segundo ejercicio debía ser superior a 2/3 (66,67%) en los 24 meses.
Posteriormente, la Ley 27.468 (B.O. 04/12/2018) modificó el índice de precios aplicable por el de “precios al consumidor nivel general” (IPC) y dispuso que la aplicación del régimen procede si, para los tres primeros ejercicios posteriores a la vigencia de la Ley 27.430, la inflación es superior al 55%, 30% y 15%, respectivamente. No obstante, se fijó un esquema de diferimiento del ajuste negativo o positivo, según sea el caso, generado por la aplicación del ajuste integral debiendo imputarse en tercios hacia los períodos siguientes.
Finalmente, la Ley 27.541 (B.O. 23/12/2019) -Ley de Solidaridad Social y Reactivación Productiva- dispuso que el ajuste por inflación positivo o negativo, según sea el caso, correspondiente a los ejercicios primero y segundo iniciados a partir del 01/01/2019, que se deba calcular en virtud de verificarse los supuestos previstos en el artículo 106, deberá imputarse 1/6 en dicho período fiscal y los 5/6 restantes, en partes iguales, en los 5 períodos fiscales inmediatos siguientes.
En la citada norma se aclaró que lo indicado no obsta al cómputo de los tercios remanentes correspondientes a períodos anteriores.
La cuestión principal a evaluar, radica en determinar si la doctrina del Fallo “Candy” de nuestro más Alto Tribunal continua vigente y podría ser aplicada no obstante haber ocurrido un cambio normativo como el descripto. La respuesta a esa pregunta es afirmativa porque dicha doctrina se ocupó de resguardar el principio constitucional de propiedad y no confiscatoriedad del gravamen por la falta de aplicación del régimen de ajuste por inflación.
No obstante, el hecho que la legislación aplicable a partir de la reforma tributaria referida y la Ley 27.541, hayan reestablecido el ajuste integral y difieran su cómputo en términos prácticos, tornan más complejo el análisis de la cuestión.
En dicho análisis, no debería pasar inadvertido que nuestra Corte Suprema de Justicia de la Nación, en el precedente “Estancias Argentinas El Hornero S.A.” (Fallos: 335:1923-) y para rechazar el ajuste por inflación de quebrantos, enfatizó en “el pago”, independientemente del derecho crediticio del contribuyente en períodos siguientes.
Utilizando el mismo razonamiento para desestimar dichos diferimientos -en tercios o sextos- que suceden en períodos fiscales siguientes al que es objeto de liquidación y “pago”, no debería incidir en la liquidación del mismo; pudiendo por ende en éste, configurarse un pago confiscatorio.
Apoyaría también nuestro entendimiento lo resuelto por la Corte en el fallo “Diario Perfil S.A.”, al concluir que el contribuyente debe demostrar que la renta presunta “en el período examinado” no existió; más allá de la posibilidad o imposibilidad que los activos generen la renta presumida por la ley.
No obstante, estas consideraciones generales que nos llevan prima facie a recordar el principio de razonabilidad reinante en materia tributaria, claro está que cada caso concreto debe ser analizado tanto por el Fisco Nacional como por los contribuyentes, con la prudencia que dichas individualidades amerita.
En tal universo es dable suponer que, en un futuro no tan lejano, se presentarán casos novedosos que conformarán una nueva familia de fallos judiciales en los que sería de esperar que se mantenga inalterable la jurisprudencia del Alto Tribunal tanto en materia de confiscatoriedad como de no vulneración del derecho de propiedad de los contribuyentes.
