Gobierno presenta indicaciones al proyecto de Reforma Tributaria

El día 4 de octubre de 2022 el gobierno del presidente Gabriel Boric presentó indicaciones al proyecto de reforma tributaria ingresado en julio pasado, en línea con lo que el ministro de Hacienda, Mario Marcel, había anunciado la semana anterior.

Si bien la gran mayoría de los cambios propuestos corresponden efectivamente a dichos anuncios, existen otras medidas adicionales que no se habían anticipado. A continuación, un resumen con el contenido de las indicaciones más relevantes:

I. Código Tributario

1. Procedimiento administrativo de aplicación de norma general antielusiva

• El proyecto original determinaba que la norma general antielusiva (NGA) podría aplicarse de manera directa, en sede administrativa, por el SII. Las indicaciones regulan al efecto un procedimiento administrativo especial, en virtud del cual la decisión de determinar la existencia de abuso o simulación recaerá sobre un Comité Antielusión conformado por subdirectores de fiscalización, normativa y jurídico del SII.
• Si el Comité determina que la NGA no resulta aplicable al caso, el SII estará imposibilitado de aplicar (en su reemplazo) una norma antielusiva especial.
• Se establece un recurso jerárquico especial en virtud del cual el contribuyente puede impugnar, ante el Director del SII, la decisión del Comité.
• Se elimina la multa por este concepto al contribuyente, manteniéndose sin embargo para los asesores que diseñen o faciliten las operaciones elusivas.

2. Norma general de relación (art. 8 N° 17)

• Se modifica la norma de relación propuesta mediante un cambio de redacción que, tratándose de personas naturales, permitirá considerar relacionados no sólo al cónyuge, ascendientes y descendientes, sino también a los hermanos y parientes del cónyuge.

3. Concepto de “Responsabilidad Tributaria”

• Se redefine el concepto introducido en el proyecto original, agregando que las empresas podrán obtener una certificación que indique sus operaciones y estrategias fiscales cumplen con dicho principio.
• La certificación la podrán emitir únicamente empresas certificadoras independientes que se hayan inscrito previamente ante el SII.
• Se reformula la posibilidad de celebrar acuerdos de colaboración con el SII, estableciéndose un registro público en que figuren tanto empresas certificadas como aquella que han celebrado dichos convenios.

4. Precisión norma que previene doble fiscalización

• Se precisa que el SII no podrá volver a revisar los impuestos, conceptos o partidas que hubieren sido resueltas en un proceso de fiscalización, entendiendo por tal uno en que se haya emitido Citación al contribuyente, o que haya concluido formalmente.

5. Procedimiento de levantamiento de secreto bancario

• Se introducen una serie de cambios al procedimiento originalmente propuesto, otorgando ciertas garantías adicionales al contribuyente, pero manteniendo la lógica que, notificada la intención del SII de obtener información bancaria, el primero debe reclamar ante el juez tributario para oponerse.
• Para obtener la información, efectuadas las notificaciones y avisos que regula el nuevo procedimiento, el SII deberá obtener una certificación del tribunal en cuanto a no haberse interpuesto reclamación.
• Se establece la procedencia del recurso de apelación en conjunto con el de casación en la forma, contra la sentencia de primera instancia.

6. Norma de tasación y reorganizaciones

• Se modifica la definición de “valor de mercado”, excluyendo el concepto de “plena competencia” pero manteniendo la orientación original, manteniendo la posibilidad de que el contribuyente, si no utiliza los métodos de valorización establecidos en la norma, igualmente pueda acreditar de manera diferente que la operación respectiva es de mercado.
• Se agrega la conversión del empresario unipersonal como modalidad de reorganización que inhibe la facultad de tasar del SII.
• Se establece que las reorganizaciones empresariales que ocurran en el exterior y tuvieren efecto en Chile, o iniciaran en Chile y tuvieran efectos en el exterior, deberán regirse por el art. 41 E de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR). A su turno, se agrega a dicha norma la mención de que las reorganizaciones empresariales internacionales que cumplan con el principio de plena competencia no podrán ser objeto de tasación por parte del SII.
• Se define legalmente el concepto de “legítima razón de negocios”.

7. Obligaciones de información del contribuyente y aumento plazos de prescripción

• Se especifica que el aumento por 12 meses de los plazos de prescripción (originado cuando un contribuyente que es parte de un grupo empresarial incumple las obligaciones de información del art. 68 del Código) opera únicamente cuando el incumplimiento buscare evitar el pago de un impuesto, ocultar el sujeto pasivo o evitar la aplicación de una norma especial o general antielusiva.

8. “Cooperación eficaz” en la investigación y denunciante anónimo tributario

• Se precisa lo que se entiende por “cooperación eficaz” en el marco de una investigación por delito tributario, estableciendo que la misma será una circunstancia calificada para que el SII opte por perseguir la sanción pecuniaria por un delito y no efectúe denuncia o querella.
• En el caso que la cooperación se efectúe en el marco de una investigación del Ministerio Público, aquella tendrá el efecto de reducir la pena hasta en dos grados (una vez determinadas las agravantes o atenuantes).
• Se define el concepto de “denunciante anónimo”, excluyéndose de tal calidad a quienes hayan incurrido en la conducta sancionada, y a quienes ejerzan un cargo de administración respecto de la entidad denunciada (junto con otras exclusiones).
• Se define un procedimiento para decretar la calidad de denunciante anónimo, con garantías para la protección de su identidad y del secreto de la denuncia.
• Se establece la pena de presidio menor en sus grados mínimo a medio, y multa de 6 a 10 UTM, a quien efectuare denuncias falsas a sabiendas.
• Se mantiene el premio de 10% de la multa que se aplicare al denunciante, con reglas para su distribución en caso que sea más de un denunciante.

9. Exclusión de intereses para convenios de pago

• Las empresas pertenecientes al régimen PYME que celebren convenios de pago de hasta 18 meses con la Tesorería General de la República, por deudas tributarias, estarán eximidas de intereses moratorios sobre las mismas.

II. Ley sobre Impuesto a la Renta

1. Ajuste en RLI por dividendo imputado a diferencia temporal o utilidad financiera

• El proyecto original establece que, cuando un dividendo es imputado al nuevo registro de diferencias temporales (RDT) o a utilidades financieras en exceso de las tributables, el dividendo debe ser primero gravado con impuesto de Primera Categoría en sede de la sociedad. Las indicaciones agregan que cuando esto ocurre esta última podrá efectuar una deducción de la renta líquida (de ese mismo ejercicio) una suma equivalente a la cantidad sobre la cual se aplicó y pagó el impuesto referido (pudiendo arrastrar un eventual remanente en caso que la deducción sea superior a la renta líquida positiva). Esto tiene por fundamento evitar doble tributación, que se generaría cuando las diferencias temporales (que dan lugar al registro RDT) sean reversadas.

2. Tributo al diferimiento de impuestos finales

• Se especifica que la actividad de empresas dedicadas al leasing (arriendo con opción de compra) no constituye una renta pasiva para efectos de este impuesto.
• Se modifica la tasa y base imponible. La primera sube de 1,8 a 2,5%, pero la segunda es acotada al 22% de la suma de los registros RUA (registro de utilidades acumuladas) y RDT - es decir, un 22% de la base imponible del proyecto original.
• El impuesto, sin embargo, ya no será crédito contra el impuesto al patrimonio.

3. Tasa de desarrollo

• Se elimina la categorización de la tasa de desarrollo como impuesto de Primera Categoría.
• Se mantiene, no obstante, la norma que obliga a descontar el monto pagado por este impuesto del registro RUA del ejercicio respectivo.

4. Forma de registro de dividendos

• Se aclara que los dividendos no constituyen un agregado a la RLI del ejercicio, salvo aquellos que provengan de empresas sujetas al régimen PYME.

5. Normas sobre leasing

• Se deroga el artículo 37 bis, que fuera establecido por la “Ley PGU” sobre exenciones tributarias (Ley N° 21.420), y que equiparaba el tratamiento financiero del leasing al tributario. El proyecto original venía con una fórmula análoga, pero con esta indicación se vuelve a la norma anterior - en que el arrendador es quien sigue registrando el activo y depreciándolo.

6. Normas sobre créditos por impuestos pagados en el extranjero

• Se reestablecen los créditos indirectos que habían sido eliminados en el proyecto original (es decir, los créditos por impuestos pagados por las filiales de las empresas extranjeras donde se invierte directamente desde Chile). Lo mismo ocurre con el Impuesto Adicional pagado en Chile, atribuible a una renta percibida por una entidad extranjera cuya matriz es a su turno una entidad chilena, que vuelve a ser acreditable.
• Sin embargo, se establece la obligación de poder acreditar que dichos créditos efectivamente son atribuibles al contribuyente.
• Se modifica el tope de 27% a los créditos por impuestos pagados en el extranjero, establecidos en el proyecto original, por la expresión “la tasa de impuesto de primera categoría vigente en el mismo ejercicio”.

7. Normas de precios de transferencia

• Se establece la facultad del SII de impugnar, conforme a las normas de precios de transferencia, las reorganizaciones o reestructuraciones empresariales que ocurran en el exterior y produzcan efectos en la propiedad de contribuyentes chilenos, o que se inicien en Chile y produzcan efectos en el exterior. Cumpliendo el principio de plena competencia, se agrega, no serán aplicables ni la norma del art. 41 E ni del art. 64 del Código Tributario.

8. Deducciones (gastos) a la renta bruta global

• Se establece, como deducción de la base del Impuesto Global Complementario (IGC), un 10% de los ingresos anuales por concepto de arriendo de inmuebles no agrícolas con destino habitacional.
• El 10% se calcula sobre el monto positivo obtenido luego de deducir de las referidas rentas el impuesto territorial que afectó al inmueble.
• No procede la rebaja en el caso de bienes raíces cuyas rentas no se computen en la renta bruta global, ni cuando el impuesto territorial sea crédito contra el IGC (si el crédito es parcial, la deducción sólo aplica a la parte que no es crédito).

9. Nuevo impuesto a las rentas del capital

• Se aclara que, cuando la retención de 22% se hubiera efectuado en exceso (por tratarse de un dividendo atribuible a rentas exentas, ingresos no renta o rentas de tributación cumplida), tratándose de personas naturales residentes en Chile, la referida retención será considerada como un crédito contra el IGC.

III. Ley de IVA

1. Ampliación del crédito IVA a empresas del régimen PYME que inician actividades

• El proyecto original estableció un crédito especial contra el IVA aplicable a empresas que inician actividades, orientado a disminuir su tributación durante el primer año de funcionamiento.
• Las indicaciones amplían el ámbito temporal y la cuantía del beneficio, estableciendo que el crédito será aplicable por 24 meses contado desde que los débitos fiscales superen a los créditos, con un tope de 36 meses contados desde el inicio de actividades.
• Así, el monto del crédito sería:
  • Primeros 6 meses: 100% del IVA a pagar.
  • Entre los 7 y 12 meses siguientes: 50%.
  • Entre los 13 y 24 meses: 25%.

IV. Beneficios DFL 2

Se reponen los beneficios en materia de impuesto a la renta originalmente eliminados por el proyecto, pero con limitaciones:

1. Sólo aplicará a personas de más de 65 años, por concepto de arriendo, subarriendo, usufructo o cualquier otro tipo de cesión del uso o goce del inmueble.
2. Sólo podrá beneficiarse un máximo de 2 inmuebles por contribuyente.
3. Las rentas respectivas se considerarán no constitutivas de renta hasta un tope de 15,5 UTA.
4. La renta bruta anual del beneficiario (descontados los ingresos por concepto de los inmuebles acogidos a la franquicia) no podrá superar las 30 UTA.
5. Los inmuebles acogidos al DFL 2 no formarán parte de la base imponible del impuesto a la herencia, pero con el límite de un inmueble por sucesión (primando el más antiguo). Debe haberse adquirido en primera transferencia, o en caso de haberse construido o constituido derechos reales sobre ellos, deben haber transcurrido más de 6 meses antes del fallecimiento del causante.

V. Impuesto al patrimonio

1. Situación de trabajadores o ejecutivos expatriados

• Tratándose de personas naturales extranjeras que adquieran residencia o domicilio en Chile en virtud de un contrato de trabajo, durante los primeros 3 años desde su ingreso al país, sólo computarán la parte de su patrimonio que hubiese sido adquirido con rentas de fuente chilena.
• A partir del cuarto año, deberá computar la totalidad de su patrimonio.
• Lo anterior no aplica a extranjeros que hayan perdido la nacionalidad chilena dentro de los 5 años anteriores a la obtención de residencia o domicilio.

2. Normas de valorización

• Se establece que la norma que valoriza a las empresas que mantienen estados financieros auditados (y que se valorizan según el monto mayor entre su patrimonio financiero y su Capital Propio Tributario) también aplica a entidades extranjeras.
• Las normas de valorización de subyacentes sólo se aplicarán cuando la empresa no cuente con estados financieros auditados (se elimina la posibilidad de aplicar dichas reglas cuando la fórmula anterior no “refleje adecuadamente” el valor económico).
• Se incorpora la posibilidad de deducir los pasivos de la empresa, cuando sea necesario valorizar sus subyacentes.

3. Créditos contra el impuesto

• Se elimina el tributo al diferimiento de impuestos finales como crédito contra el impuesto al patrimonio.

4. Nueva carga tributaria máxima

• Se establece una carga tributaria máxima por concepto de este impuesto, de manera que el monto efectivo a pagar sea la cantidad menor entre (a) el impuesto al patrimonio; y (b) el 50% de la rentabilidad del patrimonio del contribuyente, deducido el impuesto de Primera Categoría, el impuesto a las rentas del capital e IGC.
• No podrán rebajarse (en el ítem del IGC) las rentas afectas al art. 42 de la LIR (rentas del trabajo).
• Se presume (presunción simplemente legal), para estos efectos, que la rentabilidad del patrimonio es de 6%, y que dicha rentabilidad estuvo sujeta a impuesto de Primera Categoría según la tasa vigente en el ejercicio.
• El contribuyente que hubiere obtenido una rentabilidad inferior al 6% deberá acreditarlo por medio de una solicitud efectuada al SII. La menor rentabilidad debe ser consecuencia de razones financieras o económicas, y no de reorganizaciones empresariales, donaciones, o cambios en la metodología de valorización.
• En todo caso, la rentabilidad no podrá ser inferior al 2,5%.

5. Exit Tax

• Se elimina el impuesto de salida o “exit tax”.
• Con todo, si el contribuyente pierde el domicilio o residencia en Chile, y su patrimonio es mayor a 6.000 UTA, deberá pagar el impuesto de forma proporcional a los meses de permanencia en Chile durante ese año.

VI. Normas transitorias

Las indicaciones contienen en su mayoría adecuaciones y correcciones menores a las normas transitorias del proyecto original, pero agrega algunas novedades importantes que se resumen a continuación:

1. Nuevo impuesto sustitutivo

• La opción de acogerse al impuesto sustitutivo (regulado en el proyecto original), en los años comerciales 2026 y 2027, podrá ejercerse hasta el último día hábil bancario de diciembre del año respectivo.
• Si durante los ejercicios comerciales 2026 y 2027 se efectúan retiros o distribuyen dividendos en exceso de los registros RUA y RDT, y la empresa mantiene un saldo positivo de RAI al 31.12.2024, tales retiros o dividendos se entenderán imputados a este último registro, quedando sujetos a un impuesto único de 12%. Si se efectuó retención de 22% con ocasión de los mismos, podrá solicitarse la devolución respectiva.
• Se reduce la tasa del impuesto sustitutivo aplicable a retiros en exceso de 32 a 20%.
• Si al 1° de enero de 2026 el contribuyente registra un saldo positivo de retiros en exceso, se afectarán con un impuesto sustitutivo de 25% sobre dicho saldo al 31.12.2026, el cual se podrá pagar hasta en 5 ejercicios comerciales, por el contribuyente al cual el retiro en exceso se encuentra asignado. Si dicho contribuyente pierde el domicilio o residencia en Chile al momento de devengarse el impuesto, deberá pagarlo la empresa.
• Alternativamente a lo anterior, el retiro en exceso podrá considerarse un ingreso diferido sujeto a IGC, reconociéndose por un lapso máximo de 10 años. Esta opción puede ejercerse hasta el 30 de abril de 2026.

2. Normas que restringen el uso de pérdidas

• Como regla general, la norma que restringe el uso de pérdidas tributarias comienza a regir el 1° de enero de 2025, a partir de cuya fecha comienza una aplicación paulatina de la restricción:
  • Año 2025: puede utilizarse el 80% de la pérdida.
  • Año 2026: 65%.
  • Año 2027 en adelante: 50%.

3. Beneficios DFL 2

• Los contribuyentes que hubieran adquirido los inmuebles beneficiados a partir del 1° de enero de 2017, seguirán aprovechando el beneficio (según norma vigente al 31.12.2022) hasta el 31 de diciembre de 2026.

4. Nuevo beneficio de depreciación instantánea

• Respecto de bienes del activo fijo adquiridos o importados durante el ejercicio 2023, se podrá depreciar instantáneamente un 50% del valor del bien respectivo. El 50% restante podrá depreciarse aceleradamente.
• Los bienes deberán corresponder a nuevos proyectos de inversión destinados al desarrollo, exploración, mejora o equipamiento de proyectos mineros, industriales, forestales, de energía, de infraestructura, de telecomunicaciones, de investigación o desarrollo tecnológico, médico o científico, entre otros. También se aplicará a modificaciones o complementos de proyectos existentes destinados a los mismos fines.

5. Aumento transitorio de tasa de impuesto corporativo para PYMES

• La tasa de impuesto de Primera Categoría para contribuyentes del régimen PYME será de un 15% para el ejercicio 2023, y un 20% para el 2024. A partir de 2025, vuelven a la tasa general de 25%.

6. Norma especial tratados de doble tributación firmados antes del 1° de enero de 2020 pero no vigentes

• Si el tratado en cuestión admite la deducción del impuesto de Primera Categoría como crédito de Impuesto Adicional, respecto del país en cuestión se aplicará el sistema integrado hasta el 31 de diciembre de 2026.