Διόρθωση τιμών στις ενδοομιλικές συναλλαγές και ΦΠΑ - Προτάσεις Γενικής Εισαγγελέα στην Υπόθεση Stellantis (C-603/24)

Δημοσιεύθηκαν στις 15 Ιανουαρίου 2025, οι Προτάσεις της Γενικής Εισαγγελέα Juliane Kokott, στην πολυαναμενόμενη υπόθεση C-603/24, Stellantis Portugal, η οποία αφορά στη μεταχείριση, από πλευράς ΦΠΑ της διόρθωσης τιμών στις ενδοομιλικές συναλλαγές (transfer pricing adjustments), που πραγματοποιούνται για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος.

Οι Προτάσεις παρέχουν χρήσιμες ερμηνευτικές κατευθύνσεις για την αλληλεπίδραση μεταξύ των κανόνων transfer pricing και ΦΠΑ, μια περιοχή όπου παρατηρείται μεγάλη αβεβαιότητα και ανομοιογένεια αντιμετώπισης στα κράτη μέλη της Ευρωπαϊκής Ένωσης.

Ειδικότερα:

Ι. Πραγματικά περιστατικά

• Η Stellantis Πορτογαλίας (Stellantis) αγοράζει οχήματα από ευρωπαίους κατασκευαστές του ομίλου General Motors, στον οποίο και ανήκει, και τα μεταπωλεί σε τοπικούς αντιπροσώπους, οι οποίοι με τη σειρά τους τα πωλούν στους τελικούς πελάτες.
• Σε περίπτωση εργοστασιακού ελαττώματος, ο αντιπρόσωπος επισκευάζει το όχημα και χρεώνει τη Stellantis για τα σχετικά κόστη, όπως ανακλήσεις, εγγυήσεις και οδική βοήθεια.
• Η Stellantis αναφέρει στη συνέχεια τα λειτουργικά κόστη στους ευρωπαίους κατασκευαστές για να εξασφαλίσει ελάχιστο περιθώριο κέρδους.
• Οι ευρωπαίοι κατασκευαστές εκδίδουν πιστωτικά ή χρεωστικά σημειώματα, προσαρμόζοντας τις προηγουμένως τιμολογημένες τιμές των οχημάτων στο τέλος κάθε έτους.
• O μηχανισμός διόρθωσης των τιμών πώλησης των οχημάτων, ώστε να εξασφαλίζεται ελάχιστο περιθώριο κέρδους για την Stellantis, προβλεπόταν στη σύμβαση που είχε συναφθεί μεταξύ των εταιρειών του ομίλου.
• Για το κρίσιμο έτος 2006 και ως αποτέλεσμα των εξόδων με τα οποία είχε επιβαρυνθεί η Stellantis σύμφωνα με την σύμβαση, η αρχική τιμή πώλησης των οχημάτων έπρεπε να μειωθεί, οπότε οι ευρωπαίοι κατασκευαστές εξέδωσαν πιστωτικά τιμολόγια στη Stellantis.
• Η φορολογική αρχή, όμως, θεώρησε ότι η Stellantis παρείχε στους ευρωπαίους κατασκευαστές υπηρεσίες επισκευής στο εσωτερικό της Πορτογαλίας, οπότε της καταλόγισε και τον αναλογούντα ΦΠΑ.

ΙΙ.  Το προδικαστικό ερώτημα

• Το προδικαστικό ερώτημα, όπως τέθηκε ενώπιον του Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης από το Ανώτατο Δικαστήριο της Πορτογαλίας, ήταν εάν το άρθρο 2 της Οδηγίας ΦΠΑ (όπως ίσχυε στην υπό κρίση περίοδο), πρέπει να ερμηνεύεται με τρόπο ώστε η έννοια της «παροχής υπηρεσιών που πραγματοποιούνται εξ επαχθούς αιτίας», να περιλαμβάνει και την προσαρμογή της τιμής πώλησης οχημάτων μεταξύ συνδεδεμένων εταιρειών, όπως αυτή προβλέπεται σε σύμβαση με στόχο να διασφαλίσει ένα ελάχιστο περιθώριο κέρδους, και η οποία τεκμηριώνεται μέσω πιστωτικών ή χρεωστικών σημειωμάτων από τους Ευρωπαίους κατασκευαστές.

ΙΙΙ. Οι προτάσεις της Γενικής Εισαγγελέα

• Σύμφωνα με τη Γενική Εισαγγελέα Kokott, η απλή αυξητική ή μειωτική προσαρμογή της τιμής πώλησης στην παράδοση αγαθών δεν αποτελεί καταρχήν παροχή υπηρεσιών έναντι ανταλλάγματος σύμφωνα με το άρθρο 2 της Οδηγίας ΦΠΑ.   
• Περαιτέρω -και κατόπιν αναδιατύπωσης του ερωτήματος, όπως τέθηκε από το Ανώτατο Δικαστήριο της Πορτογαλίας, η Εισαγγελέας προβαίνει και στις ακόλουθες προτάσεις:
• Σύμφωνα με τα άρθρα 2, 73 και 90 της Οδηγίας ΦΠΑ, η φορολογική μεταχείριση από πλευράς έμμεσης φορολογίας των προσαρμογών η οποία λαμβάνει χώρα με στόχο την ορθή κατανομή κερδών μεταξύ συνδεδεμένων εταιρειών για σκοπούς φορολογίας εισοδήματος εξαρτάται τόσο από τη φύση τους όσο και από τον τρόπο με τον οποίο πραγματοποιούνται.
• Όταν η προσαρμογή γίνεται μέσω ξεχωριστών παροχών υπηρεσιών έναντι ανταλλάγματος και δεν πρόκειται για πλασματικές μόνο παροχές υπηρεσιών, οι συναλλαγές αυτές αποτελούν φορολογητέες πράξεις για σκοπούς ΦΠΑ.
• Όταν η προσαρμογή γίνεται  μονομερώς και εκ των υστέρων από τη φορολογική αρχή αποκλειστικά με σκοπό την ορθή κατανομή των κερδών για την επιβολή φόρου εισοδήματος σε δύο διαφορετικά κράτη, αυτή είναι εκτός πεδίου ΦΠΑ.
• Όταν, όπως στην υπόθεση Stellantis, η προσαρμογή των κερδών γίνεται μέσω τιμής πώλησης που έχει προβλεφθεί ειδικά για αυτόν τον σκοπό και έχει συμφωνηθεί να είναι μεταβλητή, και η οποία σχετίζεται με συγκεκριμένη παράδοση αγαθών, αυτό αποτελεί μείωση της φορολογητέας αξίας ή περαιτέρω μέρος αυτής, σε σχέση με την πραγματοποιηθείσα παράδοση αγαθών.
• Δεδομένου ότι η μεταβολή της φορολογητέας αξίας μιας παράδοσης σχετίζεται αποκλειστικά με το αντάλλαγμα, δεν μπορεί η ίδια να συνιστά παροχή υπηρεσιών έναντι ανταλλάγματος.
  
  

Ενόψει των ανωτέρω:

• Oι Προτάσεις της Γενικής Εισαγγελέα παρέχουν για πρώτη φορά μια ολοκληρωμένη προσέγγιση για την αντιμετώπιση από πλευράς ΦΠΑ της διόρθωσης τιμών στις ενδοομιλικές συναλλαγές. Επειδή, όμως, δεν είναι δεσμευτικές για το Δικαστήριο, αναμένεται με μεγάλο ενδιαφέρον η τελική απόφαση του ΔΕΕ.
• Υπενθυμίζεται ότι μόλις το Σεπτέμβριο 2025 είχε προηγηθεί η απόφαση του ΔΕΕ στη υπόθεση C-726/23 Arcomet Towercranes, σύμφωνα με την οποία, αποτελεί αντάλλαγμα για παροχή υπηρεσιών η χρέωση βάσει τιμολογίου, ώστε να εξασφαλίζεται η κερδοφορία της λήπτριας εταιρείας εντός συγκεκριμένου εύρους με τη μέθοδο Καθαρού Περιθωρίου Κέρδους Συναλλαγής, σύμφωνα με τους όρους της μεταξύ των συνδεδεμένων εταιρειών σύμβασης.
• Με την επικείμενη έκδοση της απόφασης του ΔΕΕ στην υπόθεση Stellantis, κρίνεται σκόπιμη από πλευράς των επιχειρήσεων η στενή παρακολούθηση των εξελίξεων, όπως και η συνολική επαναξιολόγηση ή και η τροποποίηση των υφιστάμενων συμβάσεων και εμπορικών σχέσεων τους εντός ομίλου, ώστε να υποστηρίξουν τη μεταχείριση των ενδοομιλικών συναλλαγών τους από πλευράς ΦΠΑ ενώπιον των φορολογικών αρχών.