Mogą zdarzyć się (i zdarzają się) sytuacje, w których po wystawieniu faktury dokumentującej usługę wykonaną w danym okresie rozliczeniowym (wystawioną na podstawie prognoz) pojawią się ostateczne dane mające wpływ na podstawę ustalenia wysokości wynagrodzenia wnioskodawcy. W konsekwencji wysokość wynagrodzenia dla wnioskodawcy wymaga zmiany (zwiększenia albo obniżenia – w zależności od ostatecznych danych). W takich przypadkach spółka wystawia faktury korygujące wysokość przysługującego jej wynagrodzenia, tak aby odpowiadała regulacjom umownym między stronami transakcji.
Charakter i potrzeba wystawienia faktur korygujących jest uzasadniona dążeniem przez wnioskodawcę do zachowania warunków współpracy na zasadach zgodnych z przepisami o cenach transferowych, a w szczególności z zasadą ceny rynkowej. Spółka dodała również, że korekty wynagrodzenia dokonywane w ramach modelu rozliczeniowego stanowią korektę cen transferowych, o której mowa w art. 11e ustawy o CIT, co zostało potwierdzone przez dyrektora KIS w interpretacji z 17 czerwca 2022 r. (0111-KDIB1-1.4010.147.2022.2.AW).
Zdaniem wnioskodawcy w celu ustalenia wysokości przychodów podatkowych spółka będzie uprawniona do przeliczenia kwoty wynikającej z wystawionej faktury korygującej na złote z zastosowaniem średniego kursu waluty ogłoszonego przez NBP, przyjętego do przeliczenia faktury pierwotnej, tj. według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu z faktury pierwotnej. W konsekwencji data powstania przychodu decyduje o zastosowaniu właściwego kursu waluty, w jakiej osiągnięto przychód, a późniejsza ewentualna korekta tych przychodów nie zmienia tej zasady.
W ocenie spółki faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Dodatkowo zgodnie z ustalonym w grupie kapitałowej modelem rozliczeń faktury korygujące stanowią korektę cen transferowych i służą obliczeniu prawidłowej wysokości już osiągniętego przychodu należnego, który będzie zgodny z zasadą ceny rynkowej. Samo wystawienie takiej faktury korygującej nie prowadzi zatem do powstania przychodu podatkowego, ale do skorygowania przychodu już uzyskanego.
W związku z tym, w opinii wnioskodawcy, przy fakturze korygującej (będącej korektą cen transferowych) należy przyjąć kurs waluty przyjęty do przeliczenia faktury pierwotnej, tj. kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu z faktury pierwotnej. Faktura korygująca/nota księgowa powinna bowiem (oprócz elementów korygowanych) odzwierciedlać stan, w którym była wystawiona faktura pierwotna.
Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca przytoczył fragment wyroku NSA z 5 sierpnia 2020 r. (II FSK 1153/18), w którym sąd uznał, że „wystawienie takiej faktury/noty nie prowadzi do powstania odrębnego przychodu podatkowego, ale skorygowania przychodu już powstałego. W rezultacie do przeliczenia na złote kwoty wynikającej z faktury korygującej należało zastosować kurs waluty, jaki został przyjęty do przeliczenia faktury pierwotnej. (...). Korekta przychodu wyrażonego w walucie obcej powinna być neutralna podatkowo w zakresie kursu walutowego”. Prawidłowość tego stanowiska potwierdzają także liczne interpretacje organów podatkowych.
Dyrektor KIS zgodził się w całości ze stanowiskiem wnioskodawcy i odstąpił od uzasadnienia prawnego tej oceny.
Okiem eksperta EY
Stanowisko dyrektora KIS należy ocenić pozytywnie. Mimo że przepisy ustawy o CIT nie określają precyzyjnie regulacji dotyczących stosowania odpowiednich kursów walutowych, to należy uznać, że utrwalona już linia orzecznicza jasno wskazuje na sposób interpretacji prawa podatkowego przez polskie organy podatkowe.
Kluczowym zagadnieniem omawianej interpretacji była kwestia ustalenia prawidłowego kursu walutowego zastosowanego do faktur korygujących przychody wnioskodawcy będących korektą cen transferowych, które osiągane są z tytułu usług świadczonych na rzecz podmiotów powiązanych.
Właściwe ustalenie kursów walutowych w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi ma szczególne znaczenie przy weryfikowaniu potencjalnych obowiązków z zakresu cen transferowych. Rozliczenia pomiędzy podmiotami powiązanymi będącymi członkami międzynarodowych grup kapitałowych są bowiem coraz częściej realizowane w walutach obcych. Z praktycznego punktu widzenia kursy walutowe mają więc istotne znaczenie przy ustalaniu wartości transakcji kontrolowanych wyrażonych w walutach obcych, zwłaszcza gdy wartość transakcji zbliżona jest do progów dokumentacyjnych określonych w art. 11k ustawy o CIT. Nieprawidłowe ustalenie kursu walutowego, skutkujące zaniżeniem wartości transakcji kontrolowanej, może powodować nieuwzględnienie takiej transakcji w dokumentacji cen transferowych oraz deklaracji TPR-C. Niedopełnienie obowiązków sprawozdawczych może w takim przypadku generować ryzyko dla podatników, a nawet organów zarządczych tych podmiotów. Przy rozliczeniach wewnątrzgrupowych dokonywanych w walutach obcych należy mieć zatem na uwadze utrwalone już stanowisko organów podatkowych. Do momentu sprecyzowania omawianego zagadnienia w ustawie o CIT podatnicy powinni także monitorować na bieżąco ewentualne zmiany w linii orzeczniczej.
Jak EY może pomóc
Ceny transferowe
Właściwe ustalanie cen transferowych i dokumentowanie transakcji pomiędzy firmami w celu zapewnienia zgodności z przepisami różnych krajów jest niezbędne w zarządzaniu ryzykiem podatkowym. Zapraszamy do kontaktu!
Czytaj więcejLider
EY Polska, Partner Zarządzający Tax & Law, Lider Innowacji EY w regionie CESA
Podsumowanie
Właściwe ustalenie kursów walutowych w transakcjach pomiędzy podmiotami powiązanymi ma szczególne znaczenie przy weryfikowaniu potencjalnych obowiązków z zakresu cen transferowych. Dla celów ustalenia wysokości przychodów podatkowych kwota wynikająca z wystawionej faktury korygującej powinna zostać przeliczona na złote z zastosowaniem średniego kursu waluty ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski, przyjętego do przeliczenia faktury pierwotnej.
Tekst został opublikowany w Rzeczpospolitej w dn. 5.06.2023 r.
