Odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe spółki w VAT

Zasady odpowiedzialności członków zarządu za zobowiązania podatkowe zostały uregulowane w przepisach art. 107-117 Ordynacji podatkowej. Za zaległości podatkowe spółki kapitałowej odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, o ile egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna (art. 116 ust. 1 ustawy O.p.).

Odpowiedzialność członków zarządu ma charakter subsydiarny. Oznacza to, że egzekucja z ich majątku ma miejsce dopiero w sytuacji, gdy bezskuteczna okaże się egzekucja z majątku spółki.

Na czym polega odpowiedzialność solidarna za zobowiązania podatkowe?

Odpowiedzialność członków zarządu ma charakter solidarny. Aby zrozumieć charakter tej odpowiedzialności, warto odwołać się do Kodeksu cywilnego. Przewiduje on, że w sytuacji, gdy dwóch lub więcej dłużników jest odpowiedzialnych solidarnie, wówczas każdy z nich jest zobowiązany do spełnienia całego świadczenia, ale wierzyciel może według własnego uznania zażądać spełnienia całości bądź części świadczenia:

• od wszystkich dłużników,
• kilku dłużników,
• jednego, dowolnie przez siebie wybranego.

Gdy zaś jeden z dłużników spełnił świadczenie, wierzyciel nie może oczekiwać spełnienia go przez pozostałych. W przełożeniu na sytuację podatkową odpowiedzialność solidarna oznacza, że organ podatkowy może żądać zapłaty podatku od wybranego przez siebie podmiotu zobowiązanego solidarnie, na przykład członka zarządu.

Kim jest „członek zarządu” w kontekście odpowiedzialności za zaległości podatkowe?

Członkowie zarządu ponoszą odpowiedzialność za zaległości podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków oraz z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w tym czasie (przewiduje to art. 116 § 2 O.p.).

Na gruncie praktycznym powstały jednak wątpliwości dotyczące interpretacji sformułowania „pełnienie obowiązków”. Dosłowne rozumienie to sprawowanie funkcji w aspekcie formalnym, a więc od momentu wpisania członka zarządu do KRS do chwili usunięcia go z rejestru. Część sądów administracyjnych zaczęła zwracać uwagę, że wykładnia językowa nakazuje traktować „pełnienie obowiązków” jako faktyczne wykonywanie zadań w ramach swojej funkcji, „rzeczywiste realizowanie obowiązków i zadań członków zarządu” (por. wyrok NSA z 14 kwietnia 2021 r., sygn. akt III FSK 3253/21; wyrok NSA z 2 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2108/18).

W ocenie sądów administracyjnych sam tylko wpis w KRS nie może stanowić jedynej przesłanki dla uznania za członka zarządu. Odpowiedzialność członka zarządu uzależniona jest od pełnienia tej funkcji, a nie jedynie faktycznego wykonywania obowiązków członka zarządu. Przesłanka ta, z racji wykładni systemowej, winna być ustalana na podstawie obiektywnie istniejące kryteria – spełnienie formalnych warunków „pełnienia funkcji członka zarządu (potwierdza to wyrok NSA z 27 kwietnia 2021 r., sygn. akt III FSK 2973/2)".

Analizując kwestie odpowiedzialności członków zarządu, warto pamiętać o odpowiedzialności byłych członków zarządu. Może się ona pojawić w razie zaległości podatkowych spółki wynikających ze zdarzeń mających miejsce w czasie pełnienia przez tę osobę funkcji członka zarządu – nawet jeśli przed zakończeniem pełnienia funkcji nie została przeprowadzona kontrola ani nie została wydana decyzja określająca zobowiązanie podatkowe.

W jakich sytuacjach członek zarządu może zabezpieczyć się przed odpowiedzialnością za zaległości podatkowe?

Członek zarządu może zwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki poprzez wykazanie, że:

• we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu,
• niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez winy;
• wskazane zostanie mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Ciężar udowodnienia tych przesłanek spoczywa na osobie, która się na nie powołuje. Organ podatkowy nie bierze pod uwagę możliwości ich zaistnienia z urzędu.

Wewnętrzny podział obowiązków a odpowiedzialność członka zarządu za zobowiązania

Członek zarządu nie może wyłączyć odpowiedzialności za zaległości podatkowe przez powoływanie się na brak bezpośredniego zarządzania finansami spółki lub niewielką wiedzę podatkową. Odpowiedzialność związana jest z pełnieniem funkcji członka zarządu. W przypadku niezdolności do pełnienia obowiązków członek zarządu powinien podjąć kroki do zrezygnowania z funkcji (patrz wyrok NSA z 19 sierpnia 2020 r., sygn. akt II FSK 1410/18). Podział obowiązków w spółkach nie zwalnia z odpowiedzialności za zaległości podatkowe. Osoba obejmująca funkcję członka zarządu powinna być świadoma ryzyka odpowiedzialności za sprawy podatkowe spółki, niezależnie od zakresu bezpośrednich obowiązków (wyrok NSA z 27 kwietnia 2021 r., s ygn. III FSK 2973/21). Orzecznictwo potwierdza także, że członek zarządu spółki kapitałowej może ograniczyć swoje kompetencje w zarządzaniu spółką, nie może jednak ograniczyć swojej odpowiedzialności wynikającej z nieuregulowania przez spółkę wymagalnych zobowiązań (NSA w wyroku z 17 marca 2021 r., sygn. akt III FSK 3004/21).

Dla odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki nie ma więc znaczenia ani kwestia podziału zadań między członkami zarządu, czy też niezajmowanie się przez jednego członka zarządu sprawami spółki. Tego typu okoliczności nie stanowią przesłanek do wyłączenia tej odpowiedzialności.