Z początkiem 2018 r. zmianie uległy niektóre warunki dotyczące zawiązania PGK. Zmiany te wiązały się z obniżeniem przez ustawodawcę wysokości kapitału zakładowego (z miliona do 500 tys. zł), jaki musiały posiadać spółki tworzące PGK, a także obniżeniem z 95 proc. do 75 proc. wysokości bezpośredniego udziału, jaki spółka dominująca musiała posiadać w kapitale spółek zależnych oraz obniżeniem z 3 proc. do 2 proc. progu rentowności.
Pomimo złagodzenia warunków podatnicy w dalszym ciągu mieli jednak obawy przed zawiązywaniem PGK. W mocy pozostawało bowiem zastrzeżenie, zgodnie z którym naruszenie przez PGK warunków jej funkcjonowania, skutkowało utratą przez nią statusu podatkowej grupy kapitałowej z mocą wsteczną co w konsekwencji wiązało się z ryzykiem powstania istotnych zaległości podatkowych na poziomie spółek tworzących PGK. W szczególności obawa przed rozwiązaniem PGK z mocą wsteczną związana była z niespełnieniem warunku dotyczącego utrzymania odpowiedniego poziomu rentowności w grupie.
Co zmienił Polski Ład
W ramach tzw. Polskiego Ładu wprowadzono kolejne zmiany dotyczące zasad tworzenia i funkcjonowania PGK, które miały na celu zwiększenie atrakcyjności tego rozwiązania.
W pierwszej kolejności należy wskazać na obniżenie wymogu dotyczącego przeciętnego kapitału zakładowego, jaki muszą wykazać spółki wchodzące w skład PGK. Obowiązujący do 31 grudnia 2021 r. wymóg w postaci 500 tys. zł został obniżony do 250 tys. zł. Rozwiązanie to należy ocenić pozytywnie, albowiem pozwoliło na tworzenie PGK również przez mniejsze podmioty.
Ustawodawca zrezygnował także z konieczności zawarcia umowy w formie aktu notarialnego na rzecz zwykłej formy pisemnej.
Wprowadzono również zmianę dotyczącą powiązania spółek zależnych wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej. Stan prawny obowiązujący do 31 grudnia 2021 r. nie zezwalał, aby spółki zależne posiadały udziały w kapitale zakładowym innych spółek tworzących daną grupą. Polski Ład zlikwidował to ograniczenie, co w praktyce przekłada się na umożliwienie firmom tworzenia bardziej rozbudowanych struktur, funkcjonujących w ramach PGK.
Dodatkowo ustawodawca wprowadził zmianę dotyczącą możliwości – pod pewnymi warunkami – rozliczania strat, które zostały poniesione przed wejściem do danej podatkowej grupy kapitałowej. W ustawie o CIT wskazano, że rozliczenie starty jest możliwe jedynie z własnym dochodem, który spółki zależne osiągnęły w sposób samodzielny w trakcie trwania w PGK.
Zmiana struktury
Na uwagę zwraca również fakt, że w ramach omawianej reformy doprecyzowano niektóre kwestie formalne związane z funkcjonowaniem PGK. Wprowadzono wyjątki od zasady, że po rejestracji umowy podatkowa grupa kapitałowa nie mogła być rozszerzona poprzez dołączenie do niej innych spółek ani też nie mogła zostać zmniejszona poprzez wyłączenie jednej ze spółek tworzących PGK.
Zgodnie z nowymi przepisami zmiana struktury podmiotowej PGK będzie możliwa w następujących przypadkach:
- przejęcia w drodze łączenia spółki zależnej tworzącej podatkową grupę kapitałową przez inną spółkę z tej podatkowej grupy kapitałowej lub przez zawiązanie przez spółki tworzące podatkową grupę kapitałową nowej spółki z tej grupy, chyba że prowadzi to do zmniejszenia liczby spółek tworzących podatkową grupę kapitałową poniżej dwóch;
- podziału spółki zależnej tworzącej podatkową grupę kapitałową przez zawiązanie nowej spółki lub nowych spółek zależnych, które staną się członkiem tej podatkowej grupy kapitałowej.
Zmiany te, choć niewątpliwie ułatwiające zawiązanie i funkcjonowanie PGK, z całą pewnością nie są na tyle doniosłe, aby przesądziły o zwiększeniu atrakcyjności rozwiązania, jakim jest PGK. Polski Ład wprowadził jednak kolejną i wydaje się najbardziej istotną zmianę w postaci rezygnacji z warunku dotyczącego utrzymywania przez PGK odpowiedniego wskaźnika rentowności.
Pomimo tego, że w mocy nadal pozostają obostrzenia przewidujące rozwiązanie PGK z mocą wsteczną w przypadku niespełnienia warunków jej funkcjonowania, zniesienie warunku rentowności należy uznać za duży krok w dobrym kierunku. Jak wskazano wcześniej, warunek utrzymania rentowności stanowił bowiem największą przeszkodę i jednocześnie obawę przed zawiązaniem PGK. W szczególności miało to znaczenie w perspektywie szybko zmieniających się realiów gospodarczych spowodowanych nieprzewidywanymi okolicznościami takimi, jak pandemia COVID-19, wojna na Ukrainie, czy inflacja.
Grupy VAT
Na grupy kapitałowe w Polsce warto spojrzeć przez szerszy pryzmat, który pozwoli ukazać wzajemne zależności i powiązania. Oprócz przystąpienia do PGK podatnicy mogą rozważyć założenie grupy VAT. Ustawodawca przewidział możliwość utworzenia grupy VAT pierwotnie w ramach Polskiego Ładu. Regulacje dotyczące grup VAT miały wejść w życie 1 lipca 2022 r. i zakładały powiązanie grup VAT z instytucją podatkowej grupy kapitałowej funkcjonującej na gruncie ustawy o CIT. Ostatecznie koncepcja grup VAT została wprowadzona do polskiego systemu podatkowego jako autonomiczna instytucja z początkiem stycznia 2023 roku.
Rozwiązanie to umożliwia połączenie dotychczas odrębnych podatników w jednego podatnika dla celów VAT. Innymi słowy, choć z perspektywy m.in. przepisów prawa handlowego każdy z podmiotów dalej zachowuje swoją odrębność, to dla celów VAT podmioty te funkcjonują jako jeden podatnik.
Ustawodawca wprowadził również szereg wymogów formalnych, które należy spełnić, aby móc skorzystać z tej formy. Przede wszystkim grupy VAT to rozwiązanie skierowane do podmiotów z siedzibą na terytorium Polski. Wyjątkiem od tej reguły są przedsiębiorstwa zagraniczne, które prowadzą działalność na terytorium Polski poprzez swoje oddziały. W takim przypadku, przedsiębiorstwa te również będą mogły zostać członkiem polskiej grupy VAT, ale tylko w tym zakresie, w jakim działalność jest wykonywana przez oddział ulokowany na terytorium naszego kraju. Zasadniczo grupę VAT mogą utworzyć podmioty powiązane finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie.
Powstanie grupy wymaga również zgłoszenia rejestracyjnego.
Utworzenie PGK czy grupy VAT może niewątpliwie zwiększyć efektywność w zakresie zarządzania funkcją podatkową w grupie kapitałowej. Połączenie nowych rozwiązań, przewidzianych w kodeksie spółek handlowych, dotyczących wprowadzenia prawa holdingowego z utworzeniem PGK, czy grupy VAT, może pozwolić na uzyskanie tzw. efektu synergii i zwiększyć efektywność podatkową grupy. Liberalizacja warunków utworzenia i funkcjonowania PGK oraz wprowadzenie możliwości założenia grupy VAT z pewnością stanowią atrakcyjne rozwiązania dla powiązanych kapitałowo podatników. Zaletą tego rozwiązania jest nie tylko uproszczenie sposobu rozliczeń podatkowych (obowiązek obliczenia podatku i formalności z tym związane obciążają tylko jeden podmiot – tzw. spółkę dominującą), ale także brak obowiązku dokumentacyjnego w zakresie cen transferowych w ramach PGK. Natomiast w przypadku grupy VAT korzyścią będzie uproszczenie rozliczeń w zakresie podatku VAT w postaci zastąpienia dotychczasowych rozliczeń, jednym, wspólnym, wyeliminowanie wewnątrzgrupowych rozliczeń z zakresu VAT, poprawa płynności finansowej w grupie, a niekiedy nawet wygenerowanie oszczędności. Należy jednak mieć na uwadze, że nie w każdej grupie kapitałowej zastosowanie opisywanych instytucji będzie możliwe lub korzystne. Osiągnięcie najskuteczniejszych efektów wdrażanych rozwiązań, przy zachowaniu bezpieczeństwa firmy, wiąże się z potrzebą przeprowadzenia precyzyjnej analizy rozliczeń w ramach grupy, jej struktury oraz odpowiedniego i dokładnego zaplanowania całego procesu.
Podsumowanie
Nie zmienia to oczywiście faktu, że rozwiązania podatkowe dla grup kapitałowych stanowią ciekawą alternatywę i szansę na polepszenie czy też uproszczenie rozliczeń dla wielu podatników.
Tekst został opublikowany w Rzeczpospolitej w dn. 27.02.2023 r.
