Odpłatne użyczenie samochodu służbowego może powodować obowiązek rejestracji VAT w innym państwie 

Udostępnienie aut pracownikom – świadczenie usług

Na podstawie ogólnych zasad, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. W tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu ich nabycia, a nawet  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników (tj. do celów innych niż działalność gospodarcza).

Jeżeli jednak samochody są udostępniane pracownikom nieodpłatnie także dla celów prywatnych to zgodnie z art. 8 ust 5. ustawy o VAT nie dochodzi do świadczenia usług na ich rzecz, jeśli przy nabyciu tych pojazdów rozumianego w tym przypadku także jako m.in. leasingowanie czy najem dokonano odliczenia 50% VAT (lub jego części np. przy stosowaniu współczynnika) według zasad określonych w art. 86a  ust.1. Jest to wyjątek od zasady ogólnej w przypadku świadczeń nieodpłatnych.

Natomiast, odpłatne udostępnienie auta dla celów prywatnych pracowników powinno być traktowane na gruncie VAT jako świadczenie usług zgodnie z ogólnymi zasadami opodatkowania. W takim przypadku trzeba odnieść się do miejsca ich opodatkowania. Zasadniczo, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej lub, odpowiednio, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarcze (art. 28c). Jednocześnie jednak ustawodawca przewidział zasady szczególne dla usług wynajmu środków transportu (art. 28j). W takiej sytuacji w zależności od trwania wynajmu na rzecz nie-podatników:

• miejscem świadczenia jest punkt, w którym  środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji usługobiorcy - w przypadku ciągłego posiadania środka transportu lub korzystania z niego przez okres nieprzekraczający 30 dni,
• miejscem świadczenia jest punkt, w którym usługobiorca posiada siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu – w przypadku dłuższego wynajmu.

Oczywiście zasady związane z miejscem opodatkowania nie będą miały większego znaczenia jeżeli pracodawca-podatnik posiada siedzibę, a pracownik ma miejsce zamieszkania w Polsce. Co jednak stanie się w przypadku, gdy to zagraniczny pracodawca ma pracownika mieszkającego na stałe w Polsce lub gdy tutejszy podatnik udostępnia auto pracownikowi, który ma miejsce zamieszkania poza granicami kraju? Czy wówczas takie udostępnienie należy traktować jako wynajem środków transportu?

Wyrok TSUE w sprawie C‑288/19

W związku z pytaniem prejudycjalnym sądu niemieckiego, w wyroku z  20 stycznia 2021 r. w sprawie C‑288/19, TSUE odniósł się do stanu faktycznego, w którym luksemburska spółka udostępniła leasingowane pojazdy służbowe dwóm pracownikom posiadającym miejsce zamieszkania na terytorium Niemiec. Samochody mogły być wykorzystywane także do realizacji celów prywatnych. Co ciekawe, tylko jeden z pracowników był obciążany za prywatne korzystanie z samochodu (poprzez potrącenia z wynagrodzenia) natomiast drugi korzystał z pojazdu nieodpłatnie.

Powstała zatem wątpliwość, czy w którymś z tych przypadków dochodzi do wynajmu środków transportu, co wiązało się dla spółki z Luksemburga z koniecznością opodatkowania świadczenia oraz z obowiązkiem rejestracji dla celów w VAT w Niemczech.

TSUE przyznał, że zasadniczo wynajmem środków transportu nie jest udostępnienie samochodu służbowego jeżeli transakcja ta nie stanowi odpłatnego świadczenia usług, ale powinna być jako taka uznana, gdy pracownik ma prawo do korzystania z pojazdu do celów prywatnych w zamian za wygrodzenie.

Kluczowe jest przy tym, że właściciel środka transportu przenosi na najemcę, w zamian za czynsz i na określony czas, prawo do używania środka transportu i do wykluczenia z tego prawa innych osób. Natomiast zapłata czynszu może być rozumiana także jako potrącenie, ale nie może być zrównane do świadczenia w naturze (wymaga istnienie czynszu pieniężnego).

W niniejszej sprawie element ten był o tyle istotny, że jednemu z pracowników dokonywano potrąceń za korzystanie z auta, a drugiemu nie. W kontekście drugiego pracownika TSUE uznał, że nawet jeśli na gruncie podatku dochodowego takie wykorzystanie do celów prywatnych uznaje się za wymierne świadczenie w naturze to dla celów VAT nie jest spełniony warunek, który powodowałby uznanie takiego nieodpłatnego użytkowania samochodu należącego do pracodawcy za odpłatne świadczenie. Natomiast w przypadku pierwszego pracownika, taki warunek może być spełniony bez względu na to, że udostępnienie pojazdu nie było przedmiotem odrębnej umowy od umowy o pracę, czy że, okres wynajmu nie był ściśle określony lecz zależał od istnienia stosunku pracy. Jednak ostateczne rozstrzygnięcie w tym zakresie zależy jednak od sądu krajowego.

Co powinno być sygnałem do szczegółowej analizy sytuacji podatnika?

W związku z przytoczonymi przepisami w przypadku uznania, że dochodzi do odpłatności za korzystanie z samochodu przez pracownika możliwa jest konieczność opodatkowania takiego świadczenia jako usług wynajmu środków transportu.

Ze względu na szczególną zasadę określającą miejsce świadczenia takich usług w przypadku wynajmu powyżej 30 dni (stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu osoby fizycznej) może wiązać się to z koniecznością rejestracji dla celów VAT w kraju zamieszkania pracownika i wykazania lokalnego podatku VAT od świadczenia usług.

Takie konsekwencje mogą dotyczyć zarówno zagranicznych pracodawców udostępniających samochody dla pracowników zamieszkałych w Polsce jak i polskich pracodawców, którzy udostępniają samochody pracownikom mającym miejsce zamieszkania lub pobytu za granicą, np. w Niemczech. I to nawet jeśli z perspektywy pracodawcy pracownik pracuje w tym samym kraju (ale np. dojeżdża do miejsca pracy przez granicę) i niezależnie od miejsca przekazania pojazdu.

Co więcej, sygnałem do szczegółowej analizy na gruncie VAT powinno być nawet nieodpłatne udostępnienia samochodów polskim pracownikom dla celów prywatnych przez zagranicznego pracodawcę ze względu na uzależnienie nieuznania takiego darmowego używania jako świadczenie usług od odliczenia zgodnie z polskimi przepisami. W przypadku nabycia (czy np. leasingowania) takiego pojazdu za granicą może okazać się, że opisywane wyłączenie samoopodatkowania nie znajdzie zastosowania.

Świadczenia transgraniczne – nawet pomiędzy pracodawcą i pracownikiem – powinny od razu powodować zapalenie się czerwonej lampki i być sygnałem do dalszej weryfikacji. Skutki mogą bowiem wiązać się z nieprzewidzianymi obciążeniami.