Bizalmi vagyonkezelések NAV-célkeresztben: a múltbeli struktúráknál a rendeltetésellenes joggyakorlás lehet a fő vitapont

Nem csak új adószabály, hanem ellenőrzési program

A törvényjavaslat alapján a NAV első körben köteles lenne ellenőrizni a 2023. szeptember 12. előtt nyilvántartásba vett kezelt vagyonokat és magánalapítványokat. Eddig az időpontig még nem élt ugyanis az a szabály, ami szerint csak akkor adómentes a felértékelésből származó eszközérték-növekmény, ha a vagyonrendelés és a kedvezményezetti juttatás között legalább 5 év telik el. Ezt követően 2028. január 1-jétől viszont már valamennyi kezelt vagyon és magánalapítvány kötelező ellenőrzési körbe kerülne az elévülési időn belül.

A javaslat különös jelentősége, hogy nemcsak az ellenőrzési kötelezettséget írja elő, hanem a vizsgálat szempontjait is meghatározza. A NAV vizsgálhatná többek között:

• a vagyonrendelés körülményeit;
• a tanácsadókkal és ellenjegyző ügyvédekkel fennálló kapcsolatot;
• a szerződések és szövegtervezetek tartalmát;
• az adóelőnnyel kapcsolatos dokumentációt;
• a vagyonkezelő, vagyonrendelő és kedvezményezettek kapcsolatát;
• a vagyonrendelés és az első tőkekifizetés közötti időt;
• valamint a vagyonkiadást kiváltó okokat.

Ez a lista nem egy semleges technikai felsorolás. A felsorolt szempontok lényegében azok az indikátorok, amelyeket a NAV és a bíróságok a rendeltetésellenes joggyakorlás körében más ügytípusokban már eddig is vizsgáltak: a gazdasági racionalitást, a jogi forma és gazdasági tartalom összhangját, az ügyleti lánc célját, a felek közötti személyi és gazdasági összefonódásokat, az időbeliséget, az előkészítő dokumentációt és az adóelőny szerepét.

A javaslat továbbá éves adatszolgáltatási kötelezettséget vezetne be a kezelt vagyon, az eszközérték-növekmények és a vagyonelemek nyilvántartott értéke tekintetében.

Ez nemcsak a kezelt vagyonok / magánalapítványok ellenőrzési kiválasztását és lefolytatását könnyítheti meg, hanem hosszabb távon más vagyonalapú ellenőrzési vagy adópolitikai célok számára is releváns információs bázist teremthet – pl. egy vagyonadó alapjának meghatározása érdekében.

Mit jelenthet a rendeltetésellenes joggyakorlás ezekben az esetekben?

A rendeltetésellenes joggyakorlás nem jelenti azt, hogy minden adóelőnyt eredményező konstrukció támadható lenne. A Kúria gyakorlata szerint az adózó választhat adózási szempontból kedvezőbb jogi formát, ha annak valós gazdasági, üzleti vagy (jelen esetben) családi funkciója van.

A visszaélésszerűséghez tehát nem elegendő pusztán az adóelőny kimutatása. A NAV-nak azt is bizonyítania kell, hogy az elért adóelőny ellentétes az adott adószabály céljával, és az ügylet vagy ügyletsorozat egyik fő célja az adóelőny megszerzése volt.

Az adóelkerülési cél bizonyítása a gyakorlatban ritkán történik közvetlen bizonyítékokkal. A NAV és a bíróságok jellemzően külső objektív körülményekből, így pl. az időzítésből, a személyi összefonódásokból, a gazdasági racionalitás hiányából, a pénz- és vagyonmozgások tényleges útjából, valamint a dokumentáció tartalmából vonnak le következtetéseket.

A vizsgálat középpontjában tipikusan az áll, hogy az adott ügylet vagy ügyletsorozat rendelkezett-e az adóelőnyön túlmutató önálló gazdasági, üzleti vagy családi indokkal, vagy csupán mesterséges szerkezetként szolgált egy kedvezőbb adóeredmény eléréséhez.

A bizalmi vagyonkezelés esetében ezért a NAV várhatóan azt fogja vizsgálni, hogy a vagyonrendelés, a felértékelés, az esetleges értékesítés és a későbbi vagyonkiadás valódi vagyonkezelési struktúrát alkotott-e, vagy lényegében egy adóelőny elérését célzó ügyletsorozat egymásra épülő elemei voltak. Különösen érzékenyek lehetnek azok az esetek, ahol a vagyonrendelést rövid időn belül értékesítés és tőkeként kezelt vagyonkiadás követte, és ahol a vagyonrendelő, kedvezményezett és vagyonkezelő között szoros személyi összefonódás állt fenn.

Tipikus, de nem kizárólagos kockázati helyzet, mikor valójában cégeladási szándék áll a bizalmi vagyonkezelés alapítása mögött, a részesedést ezért rendelik be, ott felértékelik, majd eladják, az eladó vagy hozzátartozója pedig kedvezményezettként gyorsan kiveszi a vételárat vagy annak egy részét tőkeként adómentesen.

Mit tanít az eddigi kúriai gyakorlat?

Bizalmi vagyonkezelés specifikus bírósági gyakorlat egyelőre nem áll rendelkezésre. A személyi jövedelemadó és más adónemek körében kialakult rendeltetésellenes joggyakorlási esetjog ugyanakkor jól mutatja, milyen logika mentén támadhatja a NAV az agresszív struktúrákat.

Egy offshore társaság bevonásával megvalósított részesedésértékesítési ügyben például a Kúria elfogadta az adóhatóság érvelését, amely szerint a közbeiktatott társaság bevonása valójában adóelkerülési célt szolgált, mivel az értékesítés gazdasági eredménye végső soron a magánszemélyhez, illetve érdekkörébe jutott.

A ciprusi igazgatótanácsi díjként kezelt jövedelem ügyében a Kúria szintén elfogadta, hogy a NAV a szerződéses forma mögé nézzen, és azt vizsgálja, hogy a külföldi társaságon keresztüli kifizetés valóban önálló külföldi jogviszonyból származó jövedelem volt-e, vagy valójában a magyar társaság eredményének magánszemélyhez történő eljuttatását szolgálta.

E döntések közös üzenete, hogy a bíróságok várhatóan nem egyetlen körülmény alapján döntenek majd. A létrehozás célját, az időzítést, a dokumentációt, a felek kapcsolatát, a tényleges döntési mechanizmust és az elért adóelőnyt egységesen fogják értékelni. A bizalmi vagyonkezelés esetében ezért kulcskérdés lehet, hogy a vagyonkezelés ténylegesen önálló funkciót töltött-e be, vagy csak közbeiktatott jogi rétegként szolgált egy kedvezőbb adóeredmény eléréséhez.

Mi történhet, ha a NAV rendeltetésellenes joggyakorlást állapít meg?

A rendeltetésellenes joggyakorlás megállapítása nem érinti a bizalmi vagyonkezelési szerződés polgári jogi érvényességét. Adójogi szempontból azonban azt eredményezheti, hogy a NAV az adókötelezettséget úgy állapítja meg, mintha a visszaélésszerűnek minősített ügyleti lépésekre nem került volna sor.

A fenti esetben ez például azt jelenti, hogy a NAV azt állapítja meg, hogy valójában közvetlen részesedés értékesítés történt, nem pedig vagyonrendelés, felértékelés majd tőkekiadás, és így adóztatni fogja a felértékelési különbözetet a vagyonrendelés pillanatában vagy a kedvezményezett részére történő kifizetéskor, pl. ha az előbbi elévült, de az utóbbi még nem.

Rendeltetésellenes joggyakorlás esetén az adóhatóság tehát nincs kötve a felek által választott formális jogi lépésekhez, és mivel szándékos adóelkerülési konstrukcióról van szó, a szankciók is várhatóan súlyosabbak lesznek az átlagos adókülönbözeti ügyekhez képest.

Mire érdemes most felkészülni?

Az érintetteknek célszerű még az ellenőrzések megindulása előtt áttekinteniük a struktúrájukat. A legfontosabb kérdés nem pusztán az, hogy a bizalmi vagyonkezelés megfelelt-e a formális szabályoknak, hanem az, hogy utólag is hitelesen bemutatható-e annak valós célja és működése.

Kockázat ugyanis csak akkor merül fel, ha adóelőnyt ért el az érintett és a körülményekből kiütközik, hogy valójában ennek érdekében alkalmazta a bizalmi vagyonkezelést / magánalapítványt, nem pedig arra a célra, amire e jogintézményeket létrehozták (lényegében gyorsan és adómentesen ki akarta venni a pénzt, és nem volt tényleges vagyonkezelési cél).

Egy későbbi ellenőrzés során önmagában a vagyonvédelmi vagy családi célra való hivatkozás várhatóan nem lesz elegendő. Nem árt észben tartani, hogy kedvezmény jellegű adózási szabályok alkalmazásáról van szó, ezért a kedvezményes kezelés feltételeinek bizonyítása alapvetően az adózót terheli.

Összegzés

A törvényjavaslat legfontosabb újdonsága nem az adózási szabályok módosítása, hanem az, hogy a múltbeli bizalmi vagyonkezelési / magánalapítványi struktúrák vizsgálatához részletes ellenőrzési keretrendszert ad a NAV kezébe.

Ez alapján a várható adóviták középpontjában a rendeltetésellenes joggyakorlás áll majd. A NAV ezért vélhetően a létrehozás célját, a dokumentációt, az időbeliséget, a szereplők kapcsolatát és a tényleges gazdasági tartalmat fogja vizsgálni, míg a bíróságok a már kialakult rendeltetésellenes joggyakorlási esetjog logikája alapján értékelhetik ezeket a körülményeket.

Ezért az érintett struktúrák esetében ma már nem elegendő pusztán adótechnikai szemmel vizsgálni a kezelt vagyonok működését. Célszerű adóellenőrzési és adóperes nézőpontból is felmérni, hogy egy esetleges NAV-vizsgálat során milyen tényállási narratíva építhető fel, és milyen kockázatok merülhetnek fel a rendeltetésellenes joggyakorlás megállapítása kapcsán.