Nowe rozporządzenie dla Polskiej Strefy Inwestycji – najważniejsze zmiany

Odroczenie korzystania ze zwolnienia…

Najbardziej istotną zmianą wprowadzoną w nowym Rozporządzeniu PSI jest zmiana w zakresie momentu, od którego można rozpocząć korzystanie ze zwolnienia podatkowego. Do tej pory przedsiębiorca mógł rozpocząć korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu prowadzenia działalności na podstawie decyzji o wsparciu począwszy od miesiąca, w którym poniósł koszty kwalifikowane nowej inwestycji po dniu wydania decyzji o wsparciu. Obecnie dla decyzji o wsparciu, które będą wydawane po wejściu w życie nowego Rozporządzenia PSI, przedsiębiorca będzie mógł rozpocząć korzystanie ze zwolnienia dopiero po upływie terminu zakończenia inwestycji, który został określny w decyzji o wsparciu. Oznacza to opóźnienie momentu możliwości korzystania ze zwolnienia z podatkowego nawet o kilka lat, tym bardziej, iż chodzi o formalny termin zakończenia inwestycji określony w decyzji o wsparciu, a nie o rzeczywiste jej zakończenie. Należy mieć na uwadze, iż inwestorzy planując inwestycję określają datę jej zakończenia z zachowaniem pewnego buforu na nieprzewidziane sytuacje.

Zmiana będzie niekorzystna również w sytuacjach, gdy inwestycje są realizowane etapami i osiągane są częściowe przychody z inwestycji w trakcie jej realizacji. Wówczas niemożliwe będzie zastosowanie zwolnienia aż do czasu zakończenia inwestycji. Zmiana ta dotyczy jedynie inwestycji dla której wsparcie jest kalkulowane na podstawie poniesionych nakładów inwestycyjnych. W przypadku inwestycji dotyczących tworzenia nowych miejsc pracy wsparcie w postaci zwolnienia z podatku dochodowego będzie przysługiwało jak dotychczas tj. począwszy od miesiąca, w którym inwestor rozpoczął ponoszenie kosztów pracy.

… i konsekwencje w praktyce

Z praktycznego punktu widzenia skraca się okres, w którym będzie możliwość wykorzystania przysługującej puli zwolnienia podatkowego. Decyzja o wsparciu jest wydawana bowiem - w zależności od lokalizacji inwestycji - na 10, 12 lub 15 lat. W tym okresie inwestor musi zrealizować inwestycję oraz dopiero po jej zakończeniu będzie mógł rozpocząć korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego. W praktyce jednak, pierwsze lata realizacji inwestycji często wiążą się u przedsiębiorców z ponoszeniem straty, w szczególności jeśli inwestycja jest związana z założeniem nowego zakładu. Pierwszy dochód z działalności określonej w decyzji o wsparciu bywa osiągany zatem dopiero pod koniec, lub po zakończeniu realizacji inwestycji. W takich sytuacja wprowadzona zmiana powinna być dla inwestorów w miarę neutralna.

Przesunięcie możliwości rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia podatkowego do czasu zakończenia inwestycji może ponadto otwierać nowe pole do dyskusji nad sposobem alokacji kosztów do tego momentu. Zgodnie z dotychczasową praktyką organów podatkowych, nie jest możliwe pomniejszenie dochodu podlegającego opodatkowaniu o stratę poniesioną w ramach działalności zwolnionej. W sytuacji bowiem, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Jednak, aby podatnik mógł ustalić stratę, musi uwzględniać unormowania zawarte w art. 7 ust. 3 ustawy o CIT, z którego wynika, iż przy ustalaniu straty również nie może on uwzględniać przychodów i kosztów ich uzyskania ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu albo są wolne od podatku o czym stanowi art. 7 ust. 4 ustawy o CIT. Co więcej, też strata osiągnięta w danym roku w ramach działalności zwolnionej nie podlega również rozliczeniu z dochodami w ramach działalności zwolnionej lat kolejnych.

Z uwagi na fakt, iż możliwość zwolnienia z podatku dochodu uzyskanego z działalności prowadzonej na podstawie decyzji o wsparciu została przez ustawodawcę odroczona do terminu zakończenia inwestycji określonego w decyzji o wsparciu, otwiera się pole do potencjalnych prób rozliczenia straty powstałej do tego momentu.

Zmiany korzystne dla przedsiębiorców

Kolejna zmiana dotyczy złagodzenia warunków umożliwiających zastosowanie obniżonej wartości wymaganych kosztów nowej inwestycji dla tzw. sektora nowoczesnych usług dla biznesu. Przedsiębiorcy prowadzący działalność w zakresie usług np. związanych z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki, przetwarzania danych, zarządzania stronami internetowymi (hosting) oraz pozostałych usług związanych z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych czy też usług dotyczących audytu finansowego, usług rachunkowo-księgowych, architektonicznych i inżynierskich czy w zakresie badań i analiz technicznych dotychczas mogli zastosować obniżenie wymaganego progu wydatków inwestycyjnych aż o 95 proc.

Początkowo możliwość skorzystania z tego istotnego obniżenia, poza prowadzeniem danego typu działalności, nie była obwarowana dodatkowymi ograniczeniami. Z końcem 2021 r. wprowadzono jednak niekorzystną zmianę dla inwestorów, zgodnie z którą ww. obniżenie było dostępne dla przedsiębiorców, którzy prowadzili „wyłącznie” taką działalność. Zmiana ta była krytykowana i znacząco ograniczyła możliwość wystąpienia o udzielenie wsparcia niektórym przedsiębiorcom z branży usługowej, którzy oprócz preferowanej i premiowanej przez ustawodawcę działalności prowadzili również działalność uboczną, niewymienioną w rozporządzeniu.

Obecne Rozporządzenie PSI umożliwia zastosowanie obniżenia o 95 proc., jeśli wymienione w rozporządzeniu usługi stanowią główną, a nie wyłączną, działalność określoną w decyzji o wsparciu. Pytaniem pozostaje, jak należy rozumieć główną działalność, gdyż nowe Rozporządzenie PSI tego nie precyzuje.

Pozytywną zmianą jest również utrzymanie wprowadzonej pod koniec 2021 r. czasowej zmiany dotyczącej możliwości obniżenia wymaganego progu minimalnych nakładów inwestycyjnych o 50 proc. w przypadku reinwestycji. Zgodnie z przepisami przejściowymi poprzedniego Rozporządzenia PSI miała ona jedynie obowiązywać do końca 2022 r. obecnie zaś jest ona dostępna bezterminowo. Ponadto, rozszerzono zakres podmiotowy tej preferencji dla wszystkich przedsiębiorców niezależnie od wielkości, a nie tylko dużych i średnich, tak jak to miało miejsce do tej pory.

Kryteria jakościowe…

Nowe Rozporządzenie PSI doprecyzowuje niektóre z dotychczasowych kryteriów jakościowych, jednak nie usuwa wszystkich problemów i wątpliwości interpretacyjnych związanych z możliwością ich wypełnienia przez przedsiębiorców.

W większości wypadków ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie okresu, w którym kryteria jakościowe muszą być spełnione. Zmieniono bowiem dotychczasowe odniesienie, że dane kryterium musi być spełnione w okresie utrzymania inwestycji, oznaczającym okres 5 lat w przypadku dużych przedsiębiorców i 3 lat w przypadku MŚP po zakończeniu inwestycji, uszczegóławiając, że chodzi o wypełnienie kryterium w każdym roku okresu utrzymania inwestycji.

Większe zmiany wprowadzono w kryterium związanym z OZE. W miejsce skomplikowanego i niejasnego wymagania doprecyzowano, iż punktem odniesienia dla wymaganego zwiększenia mocy przyłączeniowej z odnawialnych źródeł energii jest średnioroczne zużycie energii elektrycznej w zakładzie. Ponadto, wykreślono obostrzenie, iż koszty związane z koszty w odnawialne źródła energii nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych inwestycji realizowanej w ramach decyzji o wsparciu korzystać z innych form wsparcia. Powinno to ułatwić inwestorom kalkulację możliwości spełnienia tego kryterium.

Ponadto, ustawodawca zdecydował się na rozszerzenie katalogu działań, które oznaczają wypełnienie kryterium aktywizacji zawodowej pracowników. Obok takich działań jak utworzenie przyzakładowego żłobka uwzględniono również możliwość utworzenia klubu dziecięcego czy też zatrudnienie przyzakładowego dziennego opiekuna.

Zmniejszono również wymagany procentowy wskaźnik osób z orzeczeniem o stopniu niepełnosprawności w ogólnej liczbie nowozatrudnionych pracowników z 10 proc., do 4 proc. W zakresie kryterium dotyczącego wspierania zdobywania wykształcenia i kwalifikacji zawodowych oraz współpracy ze szkołami branżowymi rozszerzono katalog szkół, z którymi współpraca jest premiowana w ramach niniejszego kryterium. Ponadto doprecyzowano, iż w przypadku kosztów szkoleń wymagane jest ich poniesienie przez przedsiębiorcę dla co najmniej 50 proc. wszystkich pracowników zatrudnionych w zakładzie, a nie tylko dla pracowników zatrudnionych w ramach nowej inwestycji.

… bez przełomowych zmian

Zabrakło jednak wprowadzenia postulowanych przez przedsiębiorców zmian w kryteriach odnoszących się do inwestycji usługowych. Lista kryteriów dla sektora usługowego jest niemalże taka sama, co dla inwestycji przemysłowych i zawiera m.in. kryterium dotyczące inwestycji w robotyzację, tooling (przekazania kooperantom środków trwałych o określonej wartości) czy właśnie wyżej wymienione kryterium inwestycji w odnawialne źródła energii. Wskazane kryteria są dopasowane do charakteru inwestycji przemysłowych, gdzie powyższe wymagania mogą znaleźć uzasadnienie. Ciężko bowiem wyobrazić sobie inwestycję dotyczącą utworzenia np. Centrum Usług Wspólnych zakładającą potrzebę zakupu manipulacyjnego robota przemysłowego lub innego urządzenia zgodnego z klasyfikacją 489 KŚT (Klasyfikacja Środków Trwałych).

Również inwestycja w OZE może być w tym sektorze mało popularna w sytuacji, gdy inwestycje tego typu wiążą się raczej z wynajmem powierzchni biurowej niż zakupem nieruchomości, w ramach której możliwe jest samodzielne zadbanie o rodzaj źródła energii elektrycznej. W praktyce inwestycje usługowe nie wymagają też zawierania umowy toolingu. Oczywiście, przedsiębiorcy z sektora usługowego mają do wyboru pozostałe kryteria – wymagane jest bowiem spełnienie maksymalnie 6 kryteriów jakościowych, jednakże ich katalog jest o jedną pozycję krótszy niż przewidziany dla przedsiębiorców z sektora przemysłowego (odpowiednio 12 i 13 kryteriów do wyboru), a dodatkowo trzy kryteria z nich mogą być trudne do spełnienia dla większości inwestycji. Stawia to zatem inwestycje o charakterze usługowym w gorszej pozycji, niż inwestycje przemysłowe.

Nowe Rozporządzenie PSI nie adresuje również problemów praktycznych napotykanych przez przedsiębiorców w odniesieniu do kryterium oferowania pracownikom dodatkowych świadczeń pracowniczych. W tym zakresie doprecyzowano jedynie, iż wymóg zaoferowania świadczeń o wartości co najmniej 800 zł brutto na pracownika na rok dotyczy wszystkich pracowników w zakładzie, w którym realizowana jest nowa inwestycja. Ma to istotne znaczenie szczególnie dla inwestycji typu brownfield – do tej pory wątpliwości budziło, czy aby spełnić kryterium wystarczające było zaoferowanie świadczeń jedynie nowozatrudnionym pracownikom czy też wszystkim pracownikom w zakładzie. Problemem jednak pozostaje sytuacja, w której pracownicy nie chcą skorzystać z oferowanych przez pracodawcę świadczeń. Dodatkowe benefity w większości będą stanowiły przychód pracownika, a zatem zachodzi konieczność odprowadzenia od niego podatku przez pracownika. Ten wymiar finansowy oraz fakt, iż pracownik może nie mieć potrzeby skorzystania z oferowanych przez pracodawcę świadczeń jest często przyczyną trudności ze spełnieniem tego kryterium przez przedsiębiorcę. Wymagane jest bowiem nie tylko zaoferowanie dodatkowych świadczeń przez inwestora, ale także wykazanie, ze poniósł on kwotę 800 zł brutto na rok na danego pracownika. Pracodawca nie ma przy tym żadnych prerogatyw, aby nałożyć na pracownika obowiązek przyjęcia benefitu. Nowe Rozporządzenie PSI nie adresuje tego problemu.

Rozbieżności z unijnymi przepisami

Budzącym wątpliwości jest również brak wprowadzenia do polskich przepisów uregulowań wynikających z przepisów unijnych, a w szczególności Komunikatu Komisji – Wytycznych w sprawie regionalnej pomocy państwa (Dz. UE 2021/C 153/01). Wytyczne obowiązujące od 1 stycznia 2022 r. wprowadziły definicję terminu zakończenia inwestycji określając, iż jest to moment, w którym organy krajowe uznają inwestycję za zakończoną lub w którym upływają trzy lata od rozpoczęcia prac, w zależności od tego, co nastąpi wcześniej. Zatem, przepisy unijne definiują maksymalny 3-letni okres na zrealizowanie inwestycji, która może być objęta wsparciem. Ustawodawca na razie nie zdecydował się na wcielenie ww. postanowienia do polskiego porządku prawnego. Powstaje zatem wątpliwość czy jest możliwość uzyskania wsparcia na inwestycję o dłuższym terminie realizacji i czy nie ma w tym zakresie ryzyka zakwestionowania takiej pomocy w przyszłości.

Przypisy:

1. Rozporządzenie Rady Ministrów z 27 grudnia 2022 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz.U. z 2022 r., poz. 2861).