HFD avgör förhandsbesked om moms vid verksamhetsöverlåtelse

En verksamhetsöverlåtelse mellan två bolag som inte är skattskyldiga till moms kvalificerar sig inte som en momsfri verksamhetsöverlåtelse.

Tidigare i vår publicerade Skatterättsnämnden ett förhandsbesked som rörde frågan om bestämmelsen om verksamhetsöverlåtelser enligt 5 kap. 38 § ML var tillämplig på en överlåtelse av tillgångar, där både det överlåtande och det övertagande bolaget saknade avdragsrätt för ingående skatt. Skatterättsnämnden menade att eftersom det övertagande dotterbolaget saknade avdragsrätt kunde inte bestämmelsen vara tillämplig på överlåtelsen.  Eftersom bestämmelsens andra stycke uttryckligen anger att en förutsättning för att regeln ska kunna tillämpas är att den ingående skatt som annars skulle ha tagits ut på överlåtelsen skulle ha varit avdragsgill för mottagaren av tillgångarna. Förhandsbeskedet överklagades till Högsta förvaltningsdomstolen (HFD), som nu fastställt Skatterättsnämndens bedömning (HFD mål nr 507–25, den 5 juni 2025).

HFD uttalar, likt Skatterättsnämnden, att överlåtelsen inte uppfyller villkoret i bestämmelsens andra stycke, eftersom det övertagande dotterbolaget saknar avdragsrätt för ingående skatt. HFD analyserar därefter om villkoret som kräver avdragsrätt i den svenska lagtexten är förenligt med mervärdesskattedirektivet.  Bakgrunden är att det följer av EU-domstolens praxis att en begränsning av möjligheten att tillämpa regeln om verksamhetsöverlåtelse endast får ske om inskränkningen kan betraktas som en nödvändig åtgärd för att förhindra snedvridning av konkurrensen. HFD menar att om reglerna om verksamhetsöverlåtelse skulle bli tillämpliga i en situation där köparen inte har avdragsrätt för ingående mervärdesskatt, skulle mottagaren få en konkurrensfördel jämfört med andra aktörer som utför liknande skattebefriade transaktioner och i stället förvärvar liknande tillgångar på annat sätt än genom en verksamhetsöverlåtelse. Detta eftersom tillgångarna då skulle bli belastade med mervärdesskatt. En sådan risk för konkurrenssnedvridning uppkommer enligt HFD i synnerhet om överlåtelsen omfattar tillgångar som inte varit föremål för mervärdesskatt i tidigare led, som t.ex. immateriella tillgångar som upparbetats inom överlåtarens verksamhet.

HFD uttalar även att bestämmelsens syfte är att undvika att mottagaren belastas med en stor skattebörda som mottagaren har rätt att få tillbaka genom avdrag för ingående mervärdesskatt, inte att förhindra att skatt som är icke avdragsgill ska tas ut och fastställer därmed Skatterättsnämndens förhandsbesked att de svenska reglerna om TOGC inte kan tillämpas när förvärvaren saknar avdragsrätt.

Kommentar

Avgörandet från HFD innebär en stor förändring av rättsläget, såsom det hittills har uppfattats. Skatteverket har fram tills nu tolkat bestämmelsen om verksamhetsöverlåtelser på ett sådant sätt att bestämmelsen i många fall har kunnat tillämpas även för verksamheter med begränsad eller ingen avdragsrätt för ingående mervärdesskatt. Det centrala har varit att överlåtelsen inte medför en snedvridning av konkurrensen eller ett skatteundandragande. Skatteverkets och marknadens tolkning har varit att ingen konkurrenssnedvridning aktualiserats vid överlåtelser som sker inom ramen för blandad verksamhet, så länge det övertagande bolaget har högre eller samma avdragsrätt för ingående mervärdesskatt som det överlåtande bolaget. Denna inställning har Skatteverket även drivit i det nu aktuella ärendet. Såväl i Skatterättsnämnden som under prövningen i HFD har Skatteverket, i likhet med frågeställaren, haft uppfattningen att den aktuella transaktionen skulle ses som en sådan verksamhetsöverlåtelse som inte skulle bli föremål för mervärdesskatt. Enligt vår uppfattning hade det funnits goda skäl för HFD att ansluta sig till denna hållning, då risken för konkurrenssnedvridning enligt vår mening kan anses som begränsad när en verksamhet överlåts till en köpare som har åtminstone samma avdragsrätt som överlåtaren.

Efter domen står det klart att förutsättningarna för verksamhetsöverlåtelser inte kan vara tillämpliga när det övertagande bolaget helt saknar avdragsrätt för ingående moms. Frågan om företag som bedriver verksamhet med begränsad avdragsrätt kommer att kunna tillämpa reglerna om verksamhetsöverlåtelser besvaras dock enligt vår uppfattning inte på ett klart sätt av HFD:s domskäl. Mot bakgrund av detta ser vi det som mycket angeläget att Skatteverket snarast klargör sin syn mot bakgrund av utgången i målet och klargör vilka företag som kan tillämpa reglerna om verksamhetsöverlåtelser, särskilt om det är möjligt för företag med begränsad avdragsrätt för ingående mervärdesskatt att uppnå förutsättningarna. I avvaktan på ett sådant klargörande från Skatteverket är vår bedömning att det föreligger en klar risk för att även företag som har rätt till delvis avdrag för ingående mervärdesskatt inte längre kommer att ha möjlighet att tillämpa regeln om verksamhetsöverlåtelse. Under alla omständigheter kommer det förändrade rättsläget att medföra betydande problem vid olika former av interna och externa omstruktureringar och avyttringar av verksamheter. Det vore därför önskvärt att lagstiftaren skyndsamt ser över möjligheten att justera den aktuella bestämmelsen i ML, så att den blir förenlig med den tidigare tillämpningen där regeln om verksamhetsöverlåtelse kan tillämpas så länge övertagaren av en verksamhet inte har en lägre avdragsrätt för mervärdesskatt än överlåtaren.

Frågan inställer sig vidare i vilken mån det finns risk för att historiska transaktioner som hanterats som verksamhetsöverlåtelser enligt det då gällande synsättet i efterhand kan komma att omprövas. Mot bakgrund av att Skatteverkets tidigare inställning i frågan var klart kommunicerad till allmänheten i den rättsliga vägledningen och ställningstaganden är vår bedömning att det inte bör vara möjligt att ändra beskattningen genom efterbeskattning. För innevarande år och de två närmast föregående åren krävs det dock inte att en oriktig uppgift har lämnats för att ändra beskattningen. Utgångspunkten måste därför vara att det finns en risk för att transaktioner från 2023 och framåt kan komma att bli föremål för utredning och omprövning av Skatteverket. Det förekommer dock att Skatteverket väljer att, till den enskildes fördel, avstå från att tillämpa en förändrad rättspraxis för historiska perioder, och förhoppningsvis kommer myndigheten att inta en sådan inställning i det här fallet.

Vår rekommendation är att den som har genomfört större verksamhetsöverlåtelser inom blandad eller undantagen verksamhet under de tre senaste åren ser över den mervärdesskattemässiga hanteringen av transaktionen för att ta ställning till vilka åtgärder som kan behöva vidtas och vilken ekonomisk exponering som potentiellt finns. Inför kommande omstruktureringar och avyttringar är det också viktigt att beakta den förändrade praxisen, för att i tid förstå vilka de mervärdesskattemässiga effekterna kan bli och i vilken mån de kan undvikas.

Vi bistår gärna vid frågor.

Författare

• Anna Berggren, Partner Indirect Tax, 072 178 74 74
• Martin Carlsson, Partner Indirect Tax, 070-318 97 79
• Linnea Jacobsen, Partner Indirect Tax, 076 847 26 24
• Lennie Göransson, Associate Partner Indirect Tax, 073 232 71 16
• Adina Larsson, Assistant Indirect Tax, 070 614 97 65