Uniknij podatkowych pułapek: Jak Konwencja MLI zmienia zasady gry dla pracowników delegowanych

Metoda proporcjonalnego odliczenia

Metoda proporcjonalnego odliczenia (tzw. „metoda kredytowa”) zakłada, że dochód osiągnięty za granicą podlega opodatkowaniu w Polsce, lecz podatnik ma prawo odliczyć od polskiego podatku kwotę podatku zapłaconego za granicą.

Przykład

Podatnik, polski rezydent podatkowy, osiągnął w Polsce dochód w wysokości 300 000 zł. Dodatkowo, w innym państwie, z którym Polska związana jest umową o unikaniu podwójnego opodatkowania, opartą na metodzie proporcjonalnego odliczenia (tzw. „kraj kredytowy”) – uzyskał dochód w kwocie 200 000 zł.

Ponieważ w przypadku metody kredytowej poziom opodatkowania dochodów zagranicznych ma wpływ na poziom opodatkowania w Polsce – posłużymy się dwoma scenariuszami.

Porównanie metod unikania podwójnego opodatkowania i wariantów

Porównując obie metody unikania podwójnego opodatkowania, metoda wyłączenia z progresją pozwala na wyłączenie dochodów zagranicznych z opodatkowania w Polsce, ale wpływa na stawkę podatku od dochodów krajowych, co może prowadzić do wyższej stawki podatkowej dla dochodów krajowych. Z kolei metoda proporcjonalnego odliczenia umożliwia bezpośrednie odliczenie podatku zapłaconego za granicą, jednak z pewnymi ograniczeniami zależnymi od wysokości podatku zagranicznego.

Pierwszy z przedstawionych przykładów pokazał, że gdy podatek zagraniczny jest niższy niż podatek należny w Polsce, podatnik może odliczyć całą kwotę podatku zagranicznego, co korzystnie wpływa na jego opodatkowanie w Polsce. Natomiast drugi przykład wykazał, że gdy podatek zagraniczny jest wyższy, podatnik nie może odliczyć całej kwoty podatku zapłaconego za granicą – w ujęciu globalnym oznacza to wyższe obciążenia podatkowe.

Obrazowo różnice te pokazuje poniższa tabela.

Rezydencja podatkowa

W niniejszych rozważaniach nie można pominąć kwestii właściwego ustalenia rezydencji podatkowej, które jest kluczowym elementem określania obowiązków podatkowych w Polsce. Zgodnie z polskimi przepisami, osoba fizyczna jest uznawana za polskiego rezydenta podatkowego, jeżeli spełnia jeden z dwóch warunków:

• przebywa na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym lub
• posiada ośrodek interesów życiowych w Polsce.

Przez ośrodek interesów życiowych należy rozumieć miejsce, z którym podatnik ma najbliższe więzi osobiste, obejmuje obecność więzi rodzinnych, społecznych, działalność kulturalną, sportową, polityczną itp. W praktyce najczęściej branym pod uwagę czynnikiem jest obecność w Polsce małżonka, partnera lub małoletnich dzieci.

Ustalanie rezydencji podatkowej, w przypadku pracowników delegowanych/pracujących w innych Państwach, wymaga również uwzględnienia przepisów i statusu rezydencji w kraju goszczącym, ponieważ mogą one znacząco odbiegać od polskich regulacji. Co więcej, ostateczne ustalenie statusu rezydencji podatkowej wymaga analizy postanowień odpowiednich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (DTT) zawartych przez Polskę. Umowy te mogą zawierać bardziej szczegółowe zasady ustalania rezydencji podatkowej i pomagają go finalnie określić w przypadku konfliktu na poziomie przepisów krajowych – niektóre państwa określają rezydencję podatkową w ujęciu całorocznym, a niektóre dopuszczają tzw. złamanie rezydencji podatkowej (jest to sytuacja w której ktoś jest rezydentem podatkowym w pierwszej części roku w jednym państwie a w drugiej części roku – w innym państwie).

W przypadku posiadania statusu rezydencji podatkowej w Polsce, podatnik podlega tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. powinien zadeklarować w polskim zeznaniu podatkowym swoje ogólnoświatowe dochody, również ze źródeł zagranicznych, z uwzględnieniem właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Z drugiej strony, w okresie polskiej nierezydencji podatkowej, opodatkowania i zadeklarowania w polskim rozliczeniu podatkowym wymagają jedynie dochody z polskich źródeł.

Żeby unaocznić jak ważnym aspektem jest określenie rezydencji podatkowej i jak wielki może mieć wpływ na całościowy poziom obciążeń podatkowych, posłużymy się zmodyfikowanymi nieco przykładami.

Przykład – metoda wyłączenia z progresją

Podatnik uzyskuje dochody w tzw. kraju zwolnieniowym; w scenariuszu 1 – jest rezydentem podatkowym w Polsce przez cały rok, a w scenariuszu 2 – ma łamaną rezydencję podatkową, wobec czego w Polsce rozlicza się tylko i wyłącznie z dochodów uzyskanych w Polsce.

Jak widać poniżej - w zależności od statusu rezydencji podatkowej w Polsce całościowe obciążenia podatkowe mogą różnić się nawet o ok. 11 000 zł. 

Przykład – metoda proporcjonalnego odliczenia

Podatnik uzyskuje dochody w tzw. kraju kredytowym; w scenariuszu 1 – jest rezydentem podatkowym w Polsce przez cały rok, a w scenariuszu 2 – ma łamaną rezydencję podatkową, wobec czego w Polsce rozlicza się tylko i wyłącznie z dochodów uzyskanych w Polsce. Dla porównania przyjmiemy wartości liczbowe z poprzedniego przykładu i sytuację, w której podatki zapłacone za granicą są wyższe, tj. wynoszą 70 000 zł.

Poniższe porównanie również pokazuje, że w zależności od statusu rezydencji podatkowej w Polsce całościowe obciążenia podatkowe mogą różnić się nawet o ok. 11 000 zł. 

Różnica w poziomie opodatkowania może sięgać dziesiątek tysięcy złotych w zależności od wielkości dochodów uzyskanych w Polsce i za granicą. Największym, realnym zagrożeniem wydaje się sytuacja, w której podatnik uzyskuje wysokie dochody za granicą (co – biorąc pod uwagę również świadczenia rzeczowe związane z oddelegowaniem, takie jak koszty zakwaterowania czy transferów – może być bardzo częstym przypadkiem), które jako polski rezydent podatkowy musi zadeklarować w polskim rozliczeniu, a w odniesieniu do których w kraju goszczącym zapłacone były relatywnie niskie podatki (np. w związku ze szczególnymi/lokalnymi zwolnieniami podatkowymi). Dochody te, po zestawieniu ich zpolską skalą podatkową mogą wiązać się z koniecznością dopłaty bardzo wysokich podatków, które będą rezultatem polskiego rozliczenia podatkowego. Poniżej przedstawiamy bardziej jaskrawy, ale możliwy scenariusz rozliczeń podatnika.

Przykład

W powyższym przypadku, w zależności od statusu rezydencji podatkowej i konieczności zadeklarowania dochodów zza granicy (scenariusz 1) lub jej braku (scenariusz 2), różnica w zobowiązaniu podatkowym w Polsce - mająca również wpływ na całościowe koszty podatkowe związane z oddelegowaniem - to aż ok. 50 000 zł. Bezsprzecznie zatem poprawne ustalenie rezydencji podatkowej, z uwzględnieniem podejścia w kraju goszczącym, ma więc istotny wpływ na poziom kosztów związanych z oddelegowaniem. 

Firmowe polityki oddelegowań

W dzisiejszym dynamicznie zmieniającym się środowisku biznesowym, firmy stoją przed wyzwaniem dostosowania swoich polityk oddelegowań tak, aby były one zgodne z międzynarodowymi przepisami podatkowymi i efektywne z perspektywy zarządzania kosztami. Jest to pierwszy krok w kierunku zapewnienia, że zarówno organizacja, jak i jej pracownicy są chronieni przed potencjalnymi ryzykami podatkowymi i mogą skupić się na realizacji swoich kluczowych celów biznesowych.

Wśród strategii stosowanych przez firmy w celu zarządzania obciążeniami podatkowymi pracowników oddelegowanych, popularna jest polityka tzw. wyrównania podatkowego. Polityka ta ma na celu zapewnienie, że pracownik delegowany do pracy za granicą nie poniesie wyższych ani niższych obciążeń podatkowych niż te, które poniósłby pozostając w Polsce. W ten sposób pracownik jest chroniony przed negatywnymi konsekwencjami podatkowymi oddelegowania, a to na pracodawcy/koncernie spoczywa obowiązek pokrycia dodatkowych obciążeń podatkowych w związku z oddelegowaniem, ponad te wynikające z przepisów podatkowych kraju macierzystego (które miałyby zastosowanie w przypadku braku oddelegowania).

Podsumowanie

Właściwe określenie rezydencji podatkowej może mieć znaczący wpływ na całościowy koszty obciążeń podatkowych, jakie poniosą strony w dwóch krajach w związku z oddelegowaniem. Jako odpowiedź na opisane powyżej wyzwania, warto rozważyć wsparcie doradcy podatkowego, który będzie w stanie całościowo wesprzeć spółkę w zarządzaniu ryzykiem podatkowym, stworzeniem odpowiednich polityk oraz prawidłowym wywiązaniem się z obowiązków podatkowych zapewniając zgodność podatkową zarówno w Polsce, jak i za granicą. Wsparcie zaufanego doradcy pozwoli – zarówno spółce, jak i osobom oddelegowanym – na zabezpieczenie ryzyk podatkowych i komfortową realizację celów biznesowych, a także zapewni przewidywalny i możliwie maksymalnie efektywny poziom obciążeń podatkowych.

Współautorzy: Adam Alkadi, senior manager; Alicja Głód, assistant oraz Marcin Wilk, senior w zespole People Advisory Services.