Fiscale correctie op vrijstelling vaste inrichting via foutenleer toegestaan

Afschrijvingsfout buitenlandse vaste inrichting mag volgens Hoge Raad in één keer worden gecorrigeerd in laatste openstaand jaar

De Hoge Raad heeft recentelijk geoordeeld dat de Belastingdienst een onjuiste vrijstelling ter voorkoming van dubbele belasting, ontstaan door een structurele afschrijvingsfout bij een buitenlandse vaste inrichting, mocht corrigeren met toepassing van de foutenleer. Deze correctie mocht plaatsvinden in het oudste nog openstaande jaar, nu navordering voor eerdere jaren niet (meer) mogelijk was.

Foutenleer en navordering

De foutenleer is een door de Hoge Raad gewezen leerstuk waarmee fouten kunnen worden hersteld die doorwerken naar de balans van het laatste afgesloten jaar. Om te voorkomen dat een deel van de winst niet of dubbel wordt belast, behoort de beginbalans van een jaar gelijk te zijn aan de eindbalans van het voorafgaande jaar. Als het eindvermogen van een bepaald jaar onjuist is vastgesteld omdat er bijvoorbeeld een waarderingsfout of afschrijvingsfout is gemaakt, zou een deel van de winst onbelast kunnen blijven of dubbel worden belast. Met behulp van de foutenleer kan deze fout worden hersteld in het laatst openstaande jaar waarvoor nog geen definitieve aanslag is opgelegd als het herstellen van de fout niet mogelijk is door navordering, ambtshalve vermindering of betaling van gewetensgeld. 

Onderhavige zaak

In onderhavige zaak ging het om een in Nederland gevestigde vennootschap (generale onderneming) met een vaste inrichting in België. In het verleden zijn voor het bepalen van de vaste-inrichtingwinst te lage afschrijvingen in aanmerking genomen. Daardoor werd er in Nederland te veel vaste-inrichtingwinst vrijgesteld. De inspecteur corrigeerde de fout op basis van de foutenleer. In geschil was onder andere of de foutenleer ook kan worden toegepast bij de bepaling van vrij te stellen buitenlandse vaste-inrichtingwinst. Of kan dat alleen bij het vaststellen van de winst van de generale onderneming? Daarnaast was in geschil of de foutenleer toegepast kan worden in de jaren waarin de inspecteur de fout nog kan herstellen door navordering (in casu de verlengde navorderingstermijn van twaalf jaar). 

Hoge Raad

De Hoge Raad stelt voorop dat bij het bepalen van de op grond van een belastingverdrag vrij te stellen winst van een vaste inrichting, uitsluitend rekening wordt gehouden met feiten en omstandigheden die deze inrichting betreffen. Een in Nederland ontstane herinvesteringsreserve behoort daar niet toe. De afboeking van een dergelijke reserve moet daarom uitsluitend plaatsvinden bij het bepalen van de generale, in Nederland belastbare winst, en niet bij de winst van de vaste inrichting.

De Hoge Raad merkt op dat belanghebbende in strijd met dit uitgangspunt ook bij de winstbepaling van de vaste inrichting rekening hield met de afboeking van de herinvesteringsreserve. Daardoor werd in die jaren telkens een te lage afschrijving toegepast, en werd een te hoge vrijstelling verleend, waardoor de Nederlandse belastbare winst structureel te laag werd vastgesteld.

Volgens de Hoge Raad valt deze fout onder de reikwijdte van de foutenleer. Voor toepassing van de foutenleer is niet vereist dat de eindbalans van de onderneming als geheel een fout bevat, maar dat er sprake is van een fout in de vaststelling van het eindvermogen van (in dit geval) de vaste inrichting. Aangezien de jaarlijkse winst van een vaste inrichting wordt bepaald via vermogensvergelijking, kan een afschrijvingsfout daarin leiden tot een onjuiste vermogensvaststelling, en daarmee tot een fout in de zin van de foutenleer.

De Hoge Raad geeft aan dat ook bij toepassing van belastingverdragen, zoals het verdrag Nederland-België, de winst van een vaste inrichting wordt bepaald volgens Nederlandse maatstaven, waarbij de zelfstandigheidsfictie geldt. Daarmee wordt de vrij te stellen winst van een vaste inrichting bepaald op basis van een fiscale begin- en eindbalans volgens goed koopmansgebruik. Afschrijvingsfouten die deze balans beïnvloeden, vallen dus onder de foutenleer.

Ten slotte bevestigt de Hoge Raad dat de foutenleer mag worden toegepast in het oudste nog openstaande jaar (2013), wanneer correctie via navordering niet (volledig) mogelijk is.