Kennisgroepstandpunt: toerekening gemeenschappelijke inkomensbestanddelen aan partieel buitenlandse belastingplichtige

De Belastingdienst heeft een opvallend standpunt gepubliceerd inzake de toerekening van gemeenschappelijke inkomensbestanddelen in de inkomstenbelasting tussen partners van wie één kwalificeert als "partieel buitenlands belastingplichtige". 

Een partieel buitenlands belastingplichtige is een inwoner van Nederland met een geldige expatregeling, die ervoor kiest om voor de belastingheffing in Box 2 en Box 3 te worden aangemerkt als buitenlands belastingplichtige. Deze keuze was al sinds jaar en dag mogelijk voor werknemers aan wie de expatregeling is toegekend, maar in het Belastingplan 2024 is aangekondigd dat deze keuzemogelijkheid met ingang van 2025 zou komen te vervallen. Alleen voor degenen die al uiterlijk in december 2023 gebruik maakten van de expatregeling, geldt overgangsrecht en kan ook nog in de jaren 2025 en 2026 gekozen worden voor de partiële buitenlandse belastingplicht. Des te opmerkelijker is dat nu, in het laatste kwartaal van 2025, een kennisgroepstandpunt wordt gepubliceerd, dat afwijkt van de geldende praktijk. 

Het kennisgroepstandpunt is gepubliceerd naar aanleiding van de volgende casus:

A heeft gebruik gemaakt van de expatregeling (30%-regeling) en is naar Nederland gekomen om hier te wonen en werken. Partner B en hun minderjarige kind C zijn eveneens naar Nederland gekomen. Tot de algehele gemeenschap van goederen behoort op 1 januari 2024 een inkomen uit aanmerkelijk belang in een buitenlandse vennootschap van € 100.000 en een banktegoed van € 800.000. Daarnaast heeft C op 1 januari 2024 een banktegoed van € 100.000.

Bij het doen van aangifte inkomstenbelasting 2024 opteert A voor toepassing van de partieel buitenlandse belastingplicht van artikel 2.6 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) jo. artikel 11 van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting (hierna: UBIB 2001), zoals deze artikelen tot en met 31 december 2024 luidden. Op basis van deze artikelen wordt de partieel buitenlandse belastingplichtige voor de heffing in box 2 en 3 belast volgens de regels van de buitenlandse belastingplicht welke zijn opgenomen in hoofdstuk 7 Wet IB 2001. Het gemeenschappelijke inkomen uit aanmerkelijk belang en de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen worden in de aangiften van A en B geheel toegerekend aan A.

Vraag
Op welke wijze vindt de toerekening aan de partieel buitenlandse belastingplichtige plaats van:

• de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen,
• een gemeenschappelijk inkomensbestanddeel, en
• de rendementsgrondslag van het minderjarig kind,

wanneer deze gedeeltelijk bestaan uit vermogens- of inkomensbestanddelen die niet tot de heffingsgrondslag van een buitenlandse belastingplichtige behoren?

Vervolgens geeft de Belastingdienst aan dat de toerekening plaats moet vinden in twee stappen:

1. Individuele vaststelling: Eerst worden de grondslag sparen en beleggen en de inkomensbestanddelen individueel vastgesteld voor beide partners, conform de fiscale regels die gelden voor de individuele belastingplichtige.
2. Toerekening: Vervolgens worden de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen en de gemeenschappelijke inkomensbestanddelen berekend en volledig toegerekend aan de partieel buitenlandse belastingplichtige.

Volgens de Belastingdienst leidt deze toerekening niet tot een lager belastbaar inkomen dan wanneer deze aan een binnenlands belastingplichtige partner zou worden toegerekend. Dit geldt ook voor de rendementsgrondslag van het minderjarige kind, die op grond van het ouderlijk gezag aan de ouders wordt toegerekend.

EY is het niet eens met dit nieuwe kennisgroepstandpunt. Wij zijn, in lijn met de fiscale literatuur omtrent dit onderwerp, van mening dat de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen eerst tussen fiscale partners wordt gealloceerd, alvorens de belasting op individueel niveau wordt berekend. Het staat fiscaal partners vrij zelf de onderlinge toedeling te bepalen (mits zij beiden het hele jaar inwoner zijn, of op hetzelfde moment in het kalenderjaar zijn geëmigreerd of geïmmigreerd). Naar onze mening wordt na deze allocatie pas de verschuldigde belasting berekend, waarbij voor het gehele bezit dat aan de partieel buitenlandse belastingplichtige is toegerekend, de regels voor buitenlands belastingplichtigen worden toegepast. Dit kan dan, afhankelijk van de aard van de bezittingen, wel degelijk leiden tot een lager belastbaar inkomen dan wanneer er sprake zou zijn van een binnenlands belastingplichtige partner.