【移轉訂價】美國移轉訂價查核介紹及注意事項

美國移轉訂價查核簡介

主要法令與行政指引

美國國稅局基於美國國內稅法之原則及相關細則，並遵循移轉訂價查核指引建立完整之移轉訂價查核流程，明確規範主管機關與受查企業於查核程序中之權利與責任。IRS主要係依據以下規範及指引執行移轉訂價查核：

1. 美國國內稅法第 482/6662 條 IRC §482 / §6662
2. 《聯邦法規彙編》第 1.482 及第 1.6662‑6 條 Treas. Reg. §1.482 / §1.6662‑6
3. 《移轉訂價查核指引》Transfer Pricing Examination Process, TPEP

查核方向

IRS通常係依風險評估結果配置查核資源，而非完全隨機抽查，即以資料分析與風險評估為核心，先進行初步風險識別，再決定是否投入查核資源。具備較高查核風險的案例通常具備以下特徵：

1. 持續多年虧損或利潤水準與企業功能、資產及風險配置不一致的情形。
2. 企業獲利結果顯著偏離市場水準。
3. 企業從事交易涉及無形資產或成本分攤。

查核專責單位

查核行動由Large Business and International Division（LB&I）負責主導，並在其架構下設有Treaty and Transfer Pricing Operations（TTPO）專責團隊，負責跨國企業的租稅條約適用、移轉訂價查核及相關政策執行事項。查核團隊成員亦可能包括Cross Border Activities（CBA）團隊成員。

第一階段：規劃

規劃階段之核心精神在於如何界定查核範圍、選擇對法令遵循具最大影響之移轉訂價議題，以及由查核機關與納稅義務人共同規劃查核計畫、時程與溝通機制，以利查核程序順利進行。具體而言，將透過以下步驟逐步執行：

IRS內部作業：初步移轉訂價風險評估、內部討論及訂定查核計畫

1. 初步移轉訂價風險評估：IRS先依據先前年度文件（包括查核報告及移轉訂價報告）申報資料（稅務申報書及國別報告）與企業資訊（10-K或20-F表格）進行初步分析，並識別潛在的移轉訂價風險及確定應執行查核之交易，據以界定審查範圍與方向。

2. 依據IRC §6662(e)發出資料請求：企業須於收到資料請求後30日內回覆，並依循Treas. Reg. §1.6662-6提交：

• 主要文件（Principal Documents）：移轉訂價分析與結論之核心文件
• 佐證文件（Background Documents）：數據來源與相關佐證資料

若IRS後續另行要求其他佐證文件，納稅義務人通常亦須於要求後30日內提供，惟IRS得視情況延長提供期限。

3. 舉行內部會議及訂定查核計畫：根據申報的複雜度與規模、審查範圍及所需資源投入，訂定查核時程表。

與納稅義務人之互動：發送資料請求、初步會議及定期討論會議

舉行與企業之初步會議（Opening Conference），與納稅義務人溝通查核範圍、時程、溝通機制及初步關注議題，並定期針對查核進程進行討論。

第二階段：執行

執行階段的核心精神在於IRS將透過持續的事實蒐集、法律適用與雙方互動溝通，逐步釐清事實並消弭事實爭議，同時不斷重新評估查核方向，而不是一次性做出結論。

於此階段IRS會持續依據新取得的事實動態調整查核方向與範圍，進入「怎麼查、查多深」的決策階段，由納稅人提供的新資料、文件品質與方法選擇，會直接影響查核是否升級、擴大或提前收斂。具體而言，IRS查核將透過以下步驟逐步執行：

1. 移轉訂價風險深入評估：IRS將針對先前提交的資料評估是否吻合Treas. Reg. §1.6662-6之充分文據及測試合理性，並將要求納稅人針對財務報表、組織架構、國別報告、會計基礎、供應鏈安排與移轉訂價政策之設計與查核團隊進行系統性說明。
2. 事實驗證及資訊蒐集：查核團隊會與企業保持持續溝通，進一步要求提示查核所需詳細資訊（如：內部合約）驗證資料一致性。此階段IRS亦會視必要與納稅義務人進行訪談或實地參訪，以識別交易事實，據以執行功能、風險與資產配置分析，逐步形成查核結論。
3. 與納稅人之定期會議與期中評估：IRS將透過與納稅義務人定期會議，針對已蒐集到的事實進行釐清及確認，同時促進雙方意見溝通。內容著重於查核假設及階段審查結果進行討論。
4. 查核結果評估：向納稅人發出事實確認函（Acknowledgment of Facts, AOF），並視情形修正分析方法並撰寫經濟分析及擬議調整通知（Notice of Proposed Adjustment, NOPA）作為調整依據，並依 IRC §6662及Treas. Reg. §1.6662-6評估相關罰則是否適用。

第三階段：解決

解決階段之核心在於盡可能與納稅人就每一個被查核的稅務爭議項目，於稅務處理方式達成一致共識。倘若徵納雙方無法達成共識，IRS將依內部審查程序完成擬議調整與結案文件，並進入出具審查報告書（Revenue Agent Report, RAR） / 後續申訴程序。具體而言，IRS查核將透過以下步驟逐步執行：

1. 查核說明及爭端解決：NOPA及經濟分析在進行完稿前，IRS將先透過AOF之確認程序與納稅人尋求共識，釐清納稅人主張及理由，提早對於查核結果可能產生之爭端（將會向納稅人說明衍生之調整及相應稅額變動）預先進行討論（將視必要性提出額外資訊需求），以達成具備原則性且雙方皆認為合理的結果。

2. 結案及出具RAR之程序：

• 與納稅人取得共識：IRS將記錄正式完成查核程序日期，辨認調整結果是否將觸發罰則，並與納稅人討論是否符合Rev. Proc. 99-32(註)之適用及相關權利。IRS 隨後發出最終的通知函，包含最終調整金額、調整金額所涉及之來源國、雙重課稅情況及說明申請相互協議程序 （MAP）之權利。
• 若未能與納稅人取得共識：IRS應完成NOPA及經濟分析後，取得內部核准。同步確保納稅義務人上訴審查時效尚餘至少365日，隨後發出RAR，納稅人可於30天內提出抗辯（Protest），IRS將隨後針對異議事項進行回應（Rebuttal），並進入申訴程序。

3. 申訴程序：進入申訴程序後，IRS查核團隊需準備親自向審理單位說明其查核立場，且於作出結論後，檢討審理團隊論點及理由，並評估是否保留不同意見，亦分析該結論對後續年度查核風險與程序的影響。

註：Rev. Proc. 99‑32 是 IRS 在移轉訂價結案時提供的調整救濟程序。若案件涉及 IRS 提出之罰則，納稅人原則上不得適用上述程序；如經核准適用，通常須透過 closing agreement 確認，且若適用程序，企業將移轉訂價調整金額視為關係企業間之應收（付）款項，而非推定股利分配，以降低額外扣繳稅及雙重課稅風險。

美國移轉訂價查核結論

根據前述TPEP查核規劃與執行程序，IRS於完成事實與分析作業後，將依標準流程進入查核結論與解決階段，並可參照簡要流程圖如下所示：

查核結果評估

完成交易事實、功能、風險及經濟分析，並於內部起草：

• AOF
• NOPA
• 經濟分析文件

此時文件皆為內部初稿，不對外發送

查核說明及爭端解決

IRS依據前項結論草稿向納稅人發出AOF，要求納稅人：

• 確認IRS所整理之事實
• 補件、補充說明或反駁IRS目前認定之事實

目的係為尋求與納稅人取得一致之共識以利進行結案

結案及出具RAR

IRS依AOF IDR回覆決定是否須調整查核結論，並持續釐清納稅人主張及理由，NOPA及經濟分析文件則會於定稿前，視程序需要與納稅義務人討論初步發現及可能調整方向