Vorsteuerabzug bei Erschließungsmaßnahmen – die Kernaussagen von EuGH und VwGH

Wie lautet die aktuelle Rechtsprechung von EuGH und VwGH zum Vorsteuerabzug?

Nach der Rechtsprechung des EuGH muss für eine Vorsteuerabzugsberechtigung grundsätzlich ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen einer bestimmten Eingangsleistung und einem oder mehreren Ausgangsumsätzen, die das Recht auf Vorsteuerabzug eröffnen, bestehen. Das Vorsteuerabzugsrecht setzt dabei grundsätzlich voraus, dass die getätigten Ausgaben zu den Kostenelementen der besteuerten, zum Abzug berechtigenden Ausgangsumsätze gehören. Ein Vorsteuerabzugsrecht wird auch bei Fehlen eines direkten und unmittelbaren Zusammenhangs eingeräumt, wenn die Kosten zu den allgemeinen Aufwendungen des Steuerpflichtigen gehören und als solche Kostenelemente der (steuerpflichtigen) Ausgangsleistungen sind, da derartige Kosten direkt und unmittelbar mit der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit des Steuerpflichtigen zusammenhängen.

Welche Voraussetzungen nennt der EuGH für den Vorsteuerabzug bei Erschließungsmaßnahmen?

Zum Vorsteuerabzug bei im unternehmerischen Interesse getätigten baulichen Maßnahmen an öffentlichen Straßen führt der EuGH (16.09.2020, C-528/19, Mitteldeutsche Hartstein-Industrie AG ) aus, dass das Vorsteuerabzugsrecht für sämtliche durch diese Arbeiten hervorgerufenen Kosten anerkannt werden müsse, sofern sich die Arbeiten auf das erforderliche Ausmaß zur Gewährleistung der Ausübung der wirtschaftlichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen beschränkt haben. Sollten die Arbeiten darüber hinausgehen, wäre ein Vorsteuerabzugsrecht nur für jenen Teil der Arbeiten zuzuerkennen, der zur Ausübung der wirtschaftlichen Tätigkeit objektiv erforderlich war.

In weiteren Entscheidungen (EuGH 01.10.2021, C-405/19, Vos Aannemingen; 25.11.2021, C-334/20, Amper Metal) hat der EuGH das für die Vornahme eines Vorsteuerabzugs heranzuziehende Kriterium der objektiven Erforderlichkeit um weitere Facetten erweitert. Demnach können weder ein von einer unternehmerischen Tätigkeit profitierender Dritter noch ein preislich überhöhter bzw. nicht zu einem gewünschten Erfolg führender Leistungsbezug einen Vorsteuerabzug ausschließen oder einschränken, sofern ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang der Aufwendungen mit der wirtschaftlichen Tätigkeit eines Steuerpflichtigen vorliegt.

Wie interpretiert der VwGH die EuGH-Vorgaben in Österreich?

Der VwGH verweist in seinem jüngsten einschlägigen Erkenntnis (08.09.2021, Ro 2020/15/0011) unter Bezugnahme auf die EuGH-Judikatur darauf, dass ein Vorsteuerabzug für Erschließungsmaßnahmen grundsätzlich dann zustehe, wenn ohne die entsprechenden Arbeiten der Betrieb des Steuerpflichtigen „sowohl praktisch als auch rechtlich unmöglich“ sei. Die Tatsache, dass Straßen (auch) dem öffentlichen Verkehr offenstehen, stehe einem Vorsteuerabzug nicht entgegen.

Wann ist der Vorsteuerabzug bei Erschließungsmaßnahmen zulässig? 

Aus der einschlägigen Judikatur von EuGH und VwGH zu Erschließungsmaßnahmen kann abgeleitet werden, dass ein Vorsteuerabzug dann zustehen muss, wenn Arbeiten zur Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit entweder praktisch und/oder rechtlich notwendig (unerlässlich) waren und nicht über das objektiv erforderliche Maß zur Durchführung der wirtschaftlichen Tätigkeit hinausgehen.

Wann gelten Erschließungsmaßnahmen als objektiv erforderlich?

Zwar handelt es sich bei der Beurteilung dieser Kriterien um eine im Einzelfall zu beurteilende Tatsachenfrage, in Bezug auf Erschließungsmaßnahmen wird aber in der Regel davon ausgegangen werden können, dass Unternehmer sowohl ergebnis- als auch profitorientiert arbeiten und folglich durchzuführende bzw. durchgeführte Erschließungsmaßnahmen stets auf ihre Notwendigkeit und objektive Erforderlichkeit überprüft werden bzw. wurden. Auch haben im Wettbewerb befindliche Unternehmer kein Interesse daran, Gemeinden oder anderen Gebietskörperschaften Erschließungsmaßnahmen zu „schenken“ oder eine „vergoldete Zufahrtstraße“ zu errichten. Ein etwaig für Gemeinden oder andere Gebietskörperschaften entstehender Vorteil kann dabei in der Regel aus Sicht des Unternehmers weder Hauptzweck noch intendiert sein.

Welche Rolle spielen behördliche Auflagen für den Vorsteuerabzug?

Auch werden viele Erschließungsmaßnahmen durchgeführt, weil eine behördlich bzw. baulich vorgegebene Auflage existiert oder weil die örtlichen Gegebenheiten am jeweiligen Standort die Durchführung von Erschließungsmaßnahmen für die Ermöglichung der Ausübung der wirtschaftlichen Tätigkeit erforderlich macht. Aus Sicht des Unternehmers ist zu berücksichtigen, dass dieser verpflichtet ist, behördliche Auflagen im Rahmen der Baubewilligung auch umzusetzen. Andernfalls kann die Baumaßnahme nicht vorgenommen und folglich die wirtschaftliche Tätigkeit an dem aufgrund betriebswirtschaftlich analysierter Kriterien ausgewählten Standort nicht ausgeübt werden. Liegt eine behördliche Auflage vor, ist deren Umsetzung jedenfalls notwendig und damit eine Conditio sine qua non zur Ausübung der wirtschaftlichen Tätigkeit.