Alert EY: Aktualności z Polski - Marzec 2022

22 grudnia 2021 r. Komisja Europejska opublikowała projekt Dyrektywy UE w sprawie zapobiegania wykorzystywaniu do celów podatkowych spółek nieposiadających wystarczającego majątku i personelu (tzw. shell entities / puste spółki), który może mieć istotne konsekwencje podatkowe dla spółek holdingowych/ finansowych oraz ich właścicieli. Projekt dyrektywy przewiduje nałożenie na podmioty spełniające określone warunki obowiązku raportowania informacji związanych z posiadanym majątkiem i personelem do lokalnych organów podatkowych.

Warunki, które muszą być spełnione, aby doszło do powyższego raportowania są następujące:

• ponad 75% całkowitego przychodu podmiotu w poprzednich dwóch latach podatkowych pochodzi m.in. z takich źródeł, jak dywidendy, odsetki, należności licencyjne, nieruchomości bądź zbycie udziałów lub ponad 75% jego aktywów stanowią nieruchomości, udziały lub inne aktywa o wysokiej wartości;
• podmiot posiada większość swoich aktywów za granicą bądź uzyskuje albo przekazuje swoje dochody innym podmiotom zagranicznym;
• podmiot w ostatnich dwóch latach podatkowych zlecał wykonywanie funkcji administracyjnych oraz zarządczych na zewnątrz (outsourcing).

Po spełnieniu powyższych warunków dojdzie do automatycznej wymiany informacji podatkowych dotyczących tego podmiotu pomiędzy państwami członkowskimi UE. Ponadto, w przypadku gdy dany podmiot nie udowodni organowi, że posiada odpowiedni majątek oraz personel, zostanie przyjęte założenie, że stanowi on shell entity (pusty podmiot). W takiej sytuacji podmiot ten może zostać pozbawiony korzyści wynikających z umów podatkowych oraz zwolnień podatkowych w ramach dyrektyw UE, co może zasadniczo zwiększyć poziom opodatkowania tego podmiotu/ grupy.

Dyrektywa ma obowiązywać od 1 stycznia 2024 r. – dlatego warto już teraz przygotować się do zmian, ponieważ przepisy dotyczące ustalenia stosowania dyrektywy w konkretnym przypadku przewidują badanie statusu podmiotu za dwa lata wstecz, czyli potencjalnie już od tego roku.

Uchwałą z 21 lutego 2022 r. (sygn. akt III FPS 2/21) Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) potwierdził, że dodatnia wartość firmy (tzw. goodwill) tj. nadwyżka ceny nabycia nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie stanowi prawa majątkowego w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC).

NSA w uzasadnieniu podkreślił, że dodatnia wartość firmy nie powinna zostać uwzględniona w podstawie opodatkowania PCC, ponieważ:

• Goodwill nie jest ani rzeczą, ani prawem majątkowym, a tym samym nie ma ona cech zbywalności. Wartość firmy nie jest związana z żadnym uprawnieniem wynikającym z przepisów prawa oraz nie odpowiada jej żaden obowiązek świadczenia lub powstrzymywania się od działania. Dodatnia wartość firmy nie istnieje przed sprzedażą przedsiębiorstwa.
• Skoro wartość firmy powstaje dopiero w momencie nabycia oraz co do zasady nie powinna się składać z praw majątkowych to nie sposób na gruncie prawa podatkowego przyjmować, że podlega ona opodatkowaniu jako prawo majątkowe. Sprzeciwiają się temu definicje na gruncie prawa cywilnego i bilansowego. Nie można więc konstruować możliwości opodatkowania bazując jedynie na związku wartości firmy z przedsiębiorstwem, jako zbiorem składników majątkowych.

Podsumowując, przy transakcjach sprzedaży przedsiębiorstwa, dodatnia wartość firmy nie podlega opodatkowaniu PCC, ponieważ nie stanowi ona prawa majątkowego w rozumieniu ustawy o PCC. Powyższe stanowisko siedmiu sędziów NSA powinno uporządkować orzecznictwo i praktykę dotyczącą sprzedaży przedsiębiorstw lub ich zorganizowanych części, co w konsekwencji może przełożyć się na łatwiejsze zbywanie wydzielonych części biznesu, bez potrzeby ich wcześniejszej restrukturyzacji.

Od 1 stycznia 2019 r. przedsiębiorcy zobowiązani są identyfikować i przekazywać organom podatkowym informacje o schematach podatkowych (Mandatory Disclosure Rules). Schematem podatkowym może być rozwiązanie wpływające na obowiązki podatkowe, także zgodne z przepisami i stosowane w bieżącej praktyce biznesowej. Raportowanie dotyczy nie tylko promotorów (np. podmiotów doradczych), ale także spółek korzystających ze schematów podatkowych oraz wspomagających, czyli osób lub podmiotów uczestniczących w procesie wdrażania.

Brak raportowania MDR lub nieterminowe składanie informacji podlega odpowiedzialności karno-skarbowej. Zastosowanie mogą mieć wysokie sankcje (nawet do 28 895 040 zł), kary pieniężne, nakładane w drodze decyzji (w wysokości do 2 000 000 zł za brak wewnętrznej procedury MDR, wymaganej od promotorów o przychodach/ kosztach na poziomie 8 000 000 zł), czy też kary pieniężne za brak procedury i niedopełnienie obowiązku raportowania (do 10 000 000 zł). Z kolei odpowiedzialność osobista członków zarządu może obejmować również ryzyko orzeczenia zakazu prowadzenia określonej działalności gospodarczej, wykonywania określonego zawodu lub zajmowania określonego stanowiska (w tym pełnienia funkcji członka zarządu bądź członka rady nadzorczej).

Aktualne statystyki raportowania MDR wskazują, że najwięcej informacji MDR-1 składali korzystający (o 36% więcej niż złożyli promotorzy i ponad 7 razy więcej niż wspomagający), co świadczy o tym, że przedsiębiorcy składają więcej raportów niż doradcy. Na uwagę zwraca również fakt, że w badanym okresie złożono o 55% więcej informacji MDR dot. schematów tzw. krajowych, niż transgranicznych. Dodatkowo, średnio na każde cztery złożone formularze MDR-1 przypadało jedno złożone uzupełnienie, co może świadczyć o znacznym stopniu skomplikowania przepisów MDR. Można również zaobserwować tendencję do corocznego spadku liczby podmiotów składających raporty MDR, z wyjątkiem korzystających składających MDR-3, których liczba co do zasady rośnie.

Mając na uwadze stopniowe znoszenie obostrzeń, w najbliższym czasie może dojść do „odwieszenia” terminów na raportowanie MDR. W związku z powyższym, warto przeprowadzić przeprowadzenie przeglądu podejmowanych działań w celu identyfikacji potencjalnych schematów podatkowych.

Klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania (GAAR) pozwala na zakwestionowanie przez KAS skutków podatkowych działań, które - choć legalne - mają na celu uniknięcie opodatkowania, czyli osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu. Skutkiem zastosowania klauzuli może być zmiana lub pominięcie skutków podatkowych transakcji, w wyniku której po dniu 15 lipca 2016 r. uzyskano korzyść podatkową.

GAAR jest stosowany coraz częściej - szef KAS wszczyna postępowania w sprawach GAAR z własnej inicjatywy oraz przejmuje do prowadzenia postępowania wszczynane przez urzędy celno-skarbowe. Do końca grudnia 2021 r. wydano już 39 decyzji z zastosowaniem GAAR oraz prowadzonych było 109 postępowań dotyczących zastosowania klauzuli. Wydawane decyzje dotyczą również podatków dochodowych za rok 2016, co budzi wiele wątpliwości z punktu widzenia zakazu stosowania prawa wstecz. Pojawiły się również pierwsze wyroki sądów administracyjnych w sprawach dotyczących stosowania GAAR przez Szefa KAS. Ponadto czynności podatników kwestionowane są na podstawie tzw. „małych klauzul przeciwko unikaniu opodatkowania”.

Lista zdarzeń, które mogą stać się przedmiotem zainteresowania fiskusa jest bardzo szeroka, a przedmiotem weryfikacji pod kątem potencjalnego unikania opodatkowania są przede wszystkim:

• wszelkie działania reorganizacyjne (połączenia, aporty ZCP, struktury skutkujące brakiem opodatkowania przy zbyciu udziałów lub akcji etc.),
• programy motywacyjne, w przypadku których dochodzi do reklasyfikacji przychodów kapitałowych (opodatkowanych stawką 19%) z takich programów na przychody ze stosunku pracy (podlegające stawce 32% i składkom ZUS),
• czynności skutkujące zmniejszeniem wartości początkowej środków trwałych – obniżeniem podstawy opodatkowania podatku od nieruchomości (np. „sale and lease back” budowli wraz ze zmniejszeniem ich wartości).

W takich okolicznościach, głównym wyzwaniem stojącym przed podatnikami jest długotrwały, skomplikowany spór z fiskusem wymagający gotowości do reagowania na działania organów skarbowych (przede wszystkim w zakresie wykazania celów biznesowych czynności oraz ich korzyści ekonomicznych, co wymaga odpowiedniego zaplanowania strategii procesowej, zaprezentowania dowodów oraz przedłożenia przekonujących argumentów). Dodatkowo, realne staje się także ryzyko konieczności zapłaty zaległego podatku wraz z odsetkami, a nawet dodatkowego zobowiązania podatkowego. Dlatego warto przejrzeć historię działań w obszarze podatków w poszukiwaniu „słabych punktów”, czyli obszarów, co do których jest możliwość ich kwestionowania przez organy skarbowe na podstawie GAAR / „małych klauzul”. Następnie, w zakresie zidentyfikowanych obszarów, warto dokonać weryfikacji celów i sposobu działania, zmierzającej do ustalenia ich uzasadnienia biznesowego.