12 jan. 2023
Forretningsmand på rulletrappe

Begrænsede successionsmuligheder ved udlejning af fast ejendom

Forfattere
Troels Behnke Skak

Tax partner, Business Tax Services, EY Danmark

Specialiseret rådgivning om hovedaktionærbeskatning, omstrukturering, generationsskifte og formueplanlægning.

Jesper P. Havgaard

Senior Manager, Tax, EY Denmark

Skatterådgiver med kompetencer og erfaring særligt inden for dansk og international koncern- og selskabsbeskatning, generationsskifter, omstruktureringer, skatte-compliance og transfer pricing.

Alexander F. Nielsen

Manager, Business Tax Services, EY Danmark

Specialiseret i rådgivning om generationsskifter og omstruktureringer.

12 jan. 2023
Relaterede emner Tax

Anvendes successionsreglerne må selskabet ikke være en pengetank. Udlejning af fast ejendom anses dog oftest som passiv investering.

Opsummering:
  • Der kan kun successederes i selskaber, som overvejende driver aktiv erhvervsvirksomhed.
  • Som hovedreglen er udlejning af fast ejendom ikke aktiv erhvervsvirksomhed.
  • Udlejning af fx hotelværelser eller landbrugsejendomme kan dog være aktiv erhvervsvirksomhed.

Det følger af aktieavancebeskatningslovens § 34, at en af betingelserne for at kunne anvende de særlige successionsregler, hvor næste generation i forbindelse med et generationsskifte overtager den udskudte skat, er, at der er tale om aktiv erhvervsvirksomhed. Dette betyder, at hovedparten af selskabets omsætning og aktiver skal relatere sig til aktiv erhvervsvirksomhed, og derfor ikke må stamme fra passiv kapitalanbringelse.

Denne regel giver anledning til en del fortolkning af, hvad der så skatteretligt kan karakteriseres som aktiv erhvervsvirksomhed, og hvad der i modsat fald falder under betegnelsen passiv kapitalanbringelse.

Udlejning af fast ejendom er passiv kapitalanbringelse

Det er Skatteministeriets opfattelse, at investering i fast ejendom som udgangspunkt skal betragtes som passiv kapitalanbringelse.

Som undtagelser hertil nævnes blandt andet, at domicilejendomme og driftsbygninger m.m., der anvendes i driften af aktive virksomheder, ikke skal betragtes som passiv kapitalanbringelse, det samme gælder koncernintern udlejning af en ejendom, som lejer anvender i driften i en aktiv virksomhed. Endvidere vil midlertidig udlejning af ejendomme, der er erhvervet med henblik på et umiddelbart efterfølgende videresalg som led i selskabets sædvanlige virksomhed, fx et typehusfirma, ikke blive betragtet som passiv kapitalanbringelse ligesom fx bortforpagtning af landbrug mv.

Udlejning af fast ejendom kan dog finde sted i forskellige afskygninger, og vurderingen af om der er tale om aktiv virksomhed eller passiv kapitalanbringelse, skal derfor laves konkret.

Udlejning af værelse ved hoteldrift

I Skatterådets afgørelse gengivet i SKM2021.446.SR blev det fastslået, at en ejendom, der anvendes til hoteldrift med tilhørende bemanding af reception, restaurant og værelsesrengøring m.m., ikke kunne sidestilles med en udlejningsejendom i henhold til pengetanksreglen aktieavancebeskatningslovens § 34, og derfor ikke kunne anses for passiv kapitalanbringelse.

Skatterådet fandt videre, at da indtægterne primært stammer fra korttidsudlejning af værelser kombineret med aktivitet i form af bemanding af reception, restaurant og værelsesrengøring m.m. og at når ejendommen blev anvendt i lejers hoteldrift med tilhørende bemanding af reception, restaurant og værelsesrengøring m.m., må den anses for at være omfattet af begrebet "anvendt i lejers drift, hvis den anvendes som domicilejendom, til produktion eller lignende".

Derved var den pågældende hoteldrift en aktiv virksomhed, der ikke kunne sidestilles med passiv kapitalanbringelse. Og ejendommen, der blev anvendt til den pågældende hoteldrift, kunne derfor betragtes som et erhvervsaktiv i henhold til pengetanksreglen i aktieavancebeskatningslovens § 34.

Udlejning af p-pladser i parkeringshus

Skatterådet havde tilsvarende i en tidligere sag, gengivet i SKM2015.577.SR fastslået, at et parkeringshus, hvor der både var indtægter fra parkering på timebasis og parkering via abonnement, ikke kunne anses for passiv kapitalanbringelse.

Skatterådet ændrede Skattestyrelsens oprindelige indstilling i sagen, og afkræftede, at parkeringshuset skulle anses for en udlejningsejendom i henhold til pengetanksreglen aktieavancebeskatningsloven § 34. Det fremgår af sagen, at indtægterne fra parkering på timebasis udgjorde ca. 75 – 80 % af omsætningen vedrørende parkeringshuset.

I en senere sag gengivet i SKM2022.450.SR, har Skatterådet imidlertid fundet, at en parkeringskælder skulle anses som passiv kapitalanbringelse.

Forskellen mellem denne afgørelse og 2015 afgørelsen ovenfor, begrundes dels med en ændring af ordlyden i pengetanksreglen i aktieavancebeskatningslovens § 34 i 2017, dels i, at der i denne nyere afgørelse alene var tale om langtidsudlejning af parkeringspladser og garager – og dermed ikke parkering på timebasis. Garageanlægget var i øvrigt lukket for offentligheden, og fungerede derfor ikke på samme måde som et p-hus.

Udlejning af lager- og kontorceller

Skatterådet har i en nylig sag, gengivet i SKM2022.590.SR fastslået at en ejendom med blandet konventionelle lejemål og kortidslejemål til lagerceller og kontorceller havde karakter af passiv kapitalanbringelse.

Ejendommen bestod af 83 lejemål fordelt på 11 konventionelle lejemål samt 72 lejemål på "korttidskontrakter". Lejemålene til kortidskontrakterne udgjorde mere end halvdelen af det samlede areal. Det lejede i henhold til korttidskontrakterne omfattede "lagerceller" og "kontorceller" med et gensidigt opsigelsesvarsel på tre måneder. Korttidskontrakterne forhandles ikke individuelt.

De typiske lejere var mindre virksomheder, idet der dog også blev udlejet celler til fysiske personer, der for en periode havde brug for ekstra opbevaringsplads. Omsætningshastigheden for de enkelte celler var på mellem 17-22 % pr. år.

Selskabet havde ansat personale, der blandt andet servicerede lejerne i forbindelse med kontraktoprettelse, indflytninger/udflytninger, kodning og udlevering/inddragelse af elektroniske nøgler til fællesarealer, besvarelse af administrative spørgsmål, rengøring af fællesarealer samt reparationer af de enkelte celler. Lejerne havde dog den indvendige vedligeholdelse af det lejede, inkl. port til det lejede, låse mv.

Det var Skatterådets opfattelse, at uanset, at der i den konkrete virksomhed beskæftiges en eller flere personer, ændrede dette ikke på, at aktiviteten primært omfattede udlejningsvirksomheden i Selskabet. Derfor var der efter Skatterådets opfattelse tale om passiv kapitalanbringelse.

Karakterisering af aktiv erhvervsvirksomhed

Det kan umiddelbart virke uforståeligt, at udlejning af P-pladser i højere grad skulle kunne karakteriseres som aktiv erhvervsvirksomhed, end udlejning af lager- og kontorceller.

Hoteldriften kan derimod karakteriseres som egentlig virksomhedsdrift – og det bliver altså derfor uden betydning, om hotellet drives fra egne eller lejede lokaler. Udlejning af en hotelejendom til hoteldrift, ville derimod næppe blive karakteriseret som aktiv erhvervsvirksomhed.

Skatterådet fokuserer særligt på længden af de indgåede lejeaftaler. 0 % af indtægterne fra udlejningen af lager- og kontorceller stammede fra timebaserede indtægter – denne andel udgjort derimod 75–80 % af omsætningen i parkeringshuset.

Umiddelbart fremstår det dog mærkværdigt, at det alene skulle være mængden af timebaserede indtægter, som er afgørende. Mod dette kan anføres, at udlejning af kontorceller kræver en større indsats både i relation til synlighed og ved aftaleindgåelse, hvorfor der måske i højere grad ville være tale om en aktiv virksomhed, som nærmere end parkeringsudlejningen ligner hoteldriften.

Sammendrag

En af betingelserne for at kunne anvende de særlige successionsregler, hvor næste generation i forbindelse med et generationsskifte overtager den udskudte skat, er, at der er tale om aktiv erhvervsvirksomhed. Dette betyder, at hovedparten af selskabets omsætning og aktiver skal relatere sig til aktiv erhvervsvirksomhed, og derfor ikke må stamme fra passiv kapitalanbringelse. Som hovedreglen er udlejning af fast ejendom ikke aktiv erhvervsvirksomhed. Udlejning af fx hotelværelser eller landbrugsejendomme kan dog være aktiv erhvervsvirksomhed.

Om denne artikel

Forfattere
Troels Behnke Skak

Tax partner, Business Tax Services, EY Danmark

Specialiseret rådgivning om hovedaktionærbeskatning, omstrukturering, generationsskifte og formueplanlægning.

Jesper P. Havgaard

Senior Manager, Tax, EY Denmark

Skatterådgiver med kompetencer og erfaring særligt inden for dansk og international koncern- og selskabsbeskatning, generationsskifter, omstruktureringer, skatte-compliance og transfer pricing.

Alexander F. Nielsen

Manager, Business Tax Services, EY Danmark

Specialiseret i rådgivning om generationsskifter og omstruktureringer.

Related topics Tax