Når en virksomhed, der drives i selskabsform, skal overdrages til næste generation, er udgangspunktet at senior beskattes af en avance svarende til forskellen mellem kapitalandelenes oprindelige anskaffelsessum og disses handelsværdi på overdragelsestidspunktet. Avancen beskattes som aktieindkomst hos senior.
Under visse betingelser er der dog mulighed for at overdrage kapitalandelene med skattemæssig succession efter aktieavancebeskatningslovens § 34, som medfører, at junior indtræder i seniors oprindelige anskaffelsessum, og senior derved ikke avancebeskattes ved overdragelsen. Avancebeskatningen udskydes derfor ved, at junior overtager seniors latente skat på kapitalandelene.
Betingelser for successionsoverdragelse
Det er én af flere betingelser ved en successionsoverdragelse, at det overdragne selskabs virksomhed, ikke i overvejende grad må bestå af passiv kapitalanbringelse (det må ikke være en såkaldt ”pengetank”).
Et selskab defineres som en pengetank:
hvis mindst 50 % af handelsværdien af virksomhedens aktiver består af passiv kapitalanbringelse,
eller mindst 50 % af selskabets indtægter stammer fra passiv kapitalanbringelse.
Begrebet ”passiv kapitalanbringelse” dækker fx over udlejning af fast ejendom eller besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende. Opgørelsen foretages både på overdragelsestidspunktet og som et gennemsnit af de seneste tre regnskabsår.
Kapitalandele i datterselskaber medregnes ikke i opgørelsen, såfremt selskabet direkte eller indirekte ejer mere end 25% af selskabskapitalen - i stedet medregnes den andel af datterselskabets indtægter og aktiver, som svarer til ejerforholdet (såkaldt konsolidering efter pengetanksreglen).
I en ny afgørelse fra Skatterådet, gengivet i SKM2022.575.SR, var der overdraget kapitalandele i et selskab, der opfyldte betingelserne for ikke at være en pengetank. Overdragelsen kunne derfor ske med succession.
Efter overdragelsen blev der foretaget en skattefri spaltning af selskabet med tilbagevirkende kraft hen over successionsoverdragelsen, og Skatterådet fastslog, at dette havde betydning for, om overdragelsen kunne anses for sket med succession. Spørgsmålet var således, om pengetanksopgørelsen skulle foretages på ny, og med tilbagevirkende kraft, til tidspunktet for det skattemæssige virkningstidspunkt for spaltningen.
Kort om sagen i SKM2022.575.SR
Sagen omhandler et generationsskifte i Selskab B fra 3. generation (senior) til 4. generation (junior).
I afgørelsen er oplistet en længere liste af selskaber under Selskab B, og der bliver foretaget flere omstruktureringer i koncernen for at rationalisere koncernstrukturen.
Selskab B var stiftet i november 2021 ved en skattefri ombytning af kapitalandele i Selskab C. Ombytningen var sket med regnskabs- og sambeskatningsmæssig virkning pr. 1. oktober 2021. Det skattemæssige anskaffelsestidspunkt for de ombyttede kapitalandele i Selskab B må dog anses at være vedtagelsestidspunktet i november 2021.
Selskab B ejede 100 % af kapitalandelene i Selskab C, der igen ejede en andel af bl.a. selskab D (samt en række andre selskaber).
Kapitalandelene i Selskab B blev d. 19. november 2021 overdraget med skattemæssig succession fra senior til junior, finansieret delvist som gave og delvist ved udstedelse af gældsbreve. Selskab B opfyldte på det tidspunkt betingelserne for at kunne overdrages med succession, og overdragelsen udløste derfor ikke afståelsesbeskatning hos senior.
Efter overdragelsen påtænkte parterne bl.a. at foretage en skattefri ophørsspaltning af Selskab B i 6 nye selskaber med tilbagevirkende kraft (herudover også en skattefri fusion af datterselskaberne C og D). Den tilbagevirkende kraft i spaltningen ville ske med regnskabs- og skattemæssig virkning tilbage til 1. oktober 2021, og virkningsdatoen gik dermed bagom overdragelsestidspunktet for kapitalandelene i Selskab B.
Hvert af de 6 nye selskaber stiftet som led i spaltningen ville ikke kunne opfylde betingelserne for at kunne overdrages med skattemæssig succession efter aktieavancebeskatningslovens § 34. Dette allerede fordi hvert selskab (forudsættes) at eje under 25 % af kapitalen i Selskab C. De nye holdingselskaber ville derfor ikke opfylde betingelserne i konsolideringsreglen, hvor selskabet direkte eller indirekte skal eje mere end 25 % af selskabskapitalen i et datterselskab for at kunne medregne en forholdsmæssig andel af datterselskabets indtægter og aktiver, som svarer til ejerforholdet. Holdingselskaberne ville derfor være at anse som pengetanke.
Spørgsmålet var herefter, om spaltningen med skattemæssig tilbagevirkende kraft kunne medføre en ændring af grundlaget, der skulle indgå i vurderingen af, om betingelserne i aktieavancebeskatningslovens § 34 var opfyldte på successionstidspunktet. Altså om Selskab B stadig kunne anses for at være overdraget med succession, når virkningsdatoen i spaltningen af selskabet går bagom overdragelsestidspunktet.
Spørger henviste bl.a. til principperne for udbytteudlodning i perioden mellem vedtagelsen af en omstrukturering og det skattemæssige virkningstidspunkt som fx i sagen SKM2010.22.SR, hvor det udbytteudloddende selskab blev ophørsspaltet med tilbagevirkende kraft. Vedtagelsesdatoen for udlodningen lå efter en overdragelse af selskabet, men den skattemæssige virkningsdato lå før overdragelsen. Her kom Skatterådet frem til, at det var forholdene på retserhvervelsestidspunktet, der var styrende for beskatning af udbytte på ejerniveau, hvorfor det var ejerne på tidspunktet for vedtagelsen, der blev beskattet af udbyttet.
