10 nov. 2022
Jetski på vandet set ovenfra

Successionsrækkefølger er et brugbart instrument i generationsskifter

Forfattere
Alexander F. Nielsen

Manager, Business Tax Services, EY Danmark

Specialiseret i rådgivning om generationsskifter og omstruktureringer.

Troels Behnke Skak

Tax partner, Business Tax Services, EY Danmark

Specialiseret rådgivning om hovedaktionærbeskatning, omstrukturering, generationsskifte og formueplanlægning.

Jesper P. Havgaard

Senior Manager, Tax, EY Denmark

Skatterådgiver med kompetencer og erfaring særligt inden for dansk og international koncern- og selskabsbeskatning, generationsskifter, omstruktureringer, skatte-compliance og transfer pricing.

10 nov. 2022
Relaterede emner Tax Family enterprise

Successionsrækkefølger er et unikt værktøj, og er især relevant, hvor aktiver ønskes båndlagt igennem generation uden anvendelse af fonde.

Opsummering
  • Den skattemæssige behandling af successionsrækkefølger har i mange år været omdiskuteret, men Højesteret fastslår nu vigtige elementer af retstilstanden.
  • Hermed har Højesteret fastslået, at succession i 2. led af successionsrækkefølgen ikke skal indgå i dødsboet efter 1. led.

Når vi går bort, vil et dødsbo indtræde i vores sted til afvikling af vores aktiver og forpligtelser. I forbindelse med afvikling af dødsboets formue til tredjemand eller udlodning af dødsboets aktiver til arvingerne, kan der indtræde beskatning i to henseender.

For det første, kan der indtræde dødsboskat, der er en skat, som påhviler dødsboet, når dødsboet afstår aktiver med gevinst, og som i øvrigt er skattepligtige. Dødsboskatten er på 50 %. For det andet kan der indtræde boafgift (i visse henseender kaldt arveafgift), som er den skat, der påhviler boet, når aktiver udloddes til arvingerne. Boafgiften varierer fra 15-36,25 %.

Begge skatter er underlagt en bagatelgrænse, hvorefter der ikke skal afregnes hverken dødsboskat eller boafgift:

  • Bundgrænsen for dødsboskat er 3.070.100 kr. (2022) målt på dødsboets nettoformue eller dødsboets aktiver på dødsboets skæringsdag.
  • Bundgrænsen for boafgift er 312.500 kr. (2022) målt på dødsboets arvebeholdning i boopgørelsen.
  • For længstlevende ægtefælle i uskiftet bo, vil grænserne være det dobbelte.

Successionsrækkefølger ved beregning af grundlaget for dødsboskat

I september 2021 fastslog højesteret i U.2021.5245, at successionsrækkefølger har en fordelagtig virkning, når det gælder opgørelse af grundlaget for beregning af dødsboskat, og hvorvidt dødsboet falder inden for eller uden for bundgrænsen.

Højesterets afgørelse omhandlede et generationsskifte, hvor A ved gavebreve havde overdraget ejerandele i K/S selskaber til sin datter B. K/S-ejerandelene var ved gavebreve indsat i successionsrækkefølger.

Successionsrækkefølgerne var opsat med følgende vilkår:

  • Fuldstændig særeje.
  • Overdragelse af K/S-ejerandele var begrænset til andre end efterkommere og krævet K/S bestyrelsens samtykke.
  • K/S-ejerandelene kunne ikke pantsættes uden bestyrelsens samtykke og samtykke forudsat bevarelse af stemmeret i K/S’erne.
  • B kunne ikke testere over K/S-ejerandelene.
  • K/S-ejerandelene overgik til næste generation ved dødsfald.

B gik bort og successionsrækkefølgerne tilsagde, at K/S-ejerandelene skulle overgå til B’s børn. Spørgsmålet i denne henseende er så, hvilke skatte- og afgiftsmæssige konsekvenser denne overgang har.

Det følger af dødsboskiftelovens § 31, stk. 1, at ”Arvingerne udarbejder en boopgørelse over boets aktiver, passiver, indtægter og udgifter med angivelse af fordelingen mellem legatarer og arvinger.”

Det vil sige, at det er vigtigt at slå fast, om aktiverne omfattet af successionsrækkefølgerne,

  1. indgår i den afdødes dødsbo, og skal værdiansættes med henblik på afregning af boafgift, dødsboskat m.v., eller
  2. om aktiverne allerede er overgået til de af successionsrækkefølgen bestemte arvinger ved dødsfaldet.

Højesterets afgørelse i U.2021.5245

I den pågældende sag, tog Skifteretten det synspunkt, at K/S-ejerandelene skulle indgå i boet efter B og værdiansættes. Denne kendelse blev stadfæstet af Landsretten. Højesteret underkendte derimod begge instanser.

Højesteret fremhævede indledningsvist, at ”B's rådighed over ejerandelene inden for rammerne af ejendomsselskabernes vedtægter ophørte ved hendes død, og at hendes livsarvinger samtidig fik ejendomsret til ejerandelene. B's ejerandele i de to ejendomsselskaber falder derfor ikke i arv efter arvelovens almindelige regler.” I øvrigt bemærkede Højesteret også, at det i denne forbindelse ikke er afgørende for den skatte- og afgiftsmæssige behandling af successionsrækkefølger, om der er truffet bestemmelse om successionsrækkefølgens tilblivelse ved gavebrev eller testamente.

Endvidere fremhævede Højesteret, at ”Det følger af boafgiftsloven, at visse aktiver ikke indgår i dødsboet med henblik på beregning og opkrævning af boafgift. Det drejer sig bl.a. om aktiver, der overgår til en anden i en successionsrækkefølge (fideikommis), jf. lovens § 10, stk. 4, hvorefter en person, der succederer i retten til kapitalen i et fideikommis, har pligt til at indgive anmeldelse af den afgiftspligtige kapital til skifteretten i København senest 3 måneder efter, at vedkommende er succederet i retten.

Højesteret fastslår på denne baggrund, at K/S-ejerandelene ikke skal indgå i B’s dødsbo, jf. dødsboskiftelovens § 31, stk. 1, og derfor skal K/S-ejerandelene heller ikke indgå i opgørelsen af hendes dødsbo og værdiansættes.

Afgørelsen giver anledning til en række refleksioner, som drøftes nærmere i det følgende.

Boafgift

Selvom dødsboet ikke skal afregne boafgift for K/S-ejerandelene, der indgår i successionsrækkefølgerne, så er det forståelsen iblandt praktikere, at der under visse omstændigheder fortsat skal afregnes boafgift ved børnene i form af den gave, som de har modtaget. Højesteret understreger, at de ikke har taget stilling til dette spørgsmål.

Når Højesteret understreger, at aktiverne ikke indgår i dødsboet grundet successionsrækkefølgen, så falder vi tilbage på karakteren, hvorunder successionsrækkefølgen er etableret.

Hvis det i den konkrete sag, som Højesteret har stilling til, forudsættes, at ejendomsretten opnås i hvert led af successionsrækkefølgen, så må der også være tale om et aktiv, der ved gave overdrages fra generation til generation.

På denne baggrund, vil der skulle afregnes boafgift i form af den gave, der overgår ved successionsrækkefølgen etableret ved gavebrev, og således ikke boafgift igennem dødsboet og dets aktiver.

Dødsboskat

Højesteret tager ikke stilling til, om K/S-ejerandelene indgår i boets aktiver med henblik på at vurdere, om boet er skattepligtigt eller skattefrit efter dødsboskatteloven.

Det følger af dødsboskattelovens § 6, stk. 1, at ”Et dødsbo er fritaget for at betale indkomstskat (…), hvis boets aktiver og dets nettoformue efter handelsværdien på skæringsdagen i boopgørelsen, dog ikke en tillægsopgørelse, hver især ikke overstiger et grundbeløb på 3.070.100 kr. (2022-niveau).

Dødsboets aktiver og nettoformue skal opgøres på baggrund af boopgørelsen, der er udarbejdet i overensstemmelse med dødsboskiftelovens § 31, stk. 1.

Da K/S-ejerandelene ikke indgår i boopgørelsen for dødsboet, jf. Højesterets afgørelse ovenfor, vil K/S-ejerandelene således heller ikke indgå i beregningen af, om dødsboet skal betale dødsboskat, jf. dødsboskattelovens § 6, stk. 1.

Dødsbo undergivet insolvensbehandling

Højesteret har endvidere ikke taget stilling til, om afgørelsen ville have faldet anderledes ud, hvis boet efter B havde været undergivet insolvensbehandling.

I sådanne tilfælde kunne kreditorforringelseshensyn tale for, at et insolvent dødsbo ikke skulle nyde fordelene af, at aktiver i en successionsrækkefølge kunne blive undtaget fra at skulle indgå i dødsboets aktiver, jf. dødsboskiftelovens § 31, stk. 1.

Derfor er den skatte- og afgiftsmæssige behandling af aktiver i en successionsrækkefølge, der indgår i et insolvent dødsbo, fortsat usikker.

Sammendrag

I forbindelse med afvikling af dødsboets formue til tredjemand eller udlodning af dødsboets aktiver til arvingerne, kan der indtræde beskatning i to henseender. For det første, kan der indtræde dødsboskat, og for det andet kan der indtræde boafgift. I september 2021 fastslog højesteret i U.2021.5245, at successionsrækkefølger har en fordelagtig virkning, når det gælder opgørelse af grundlaget for beregning af dødsboskat, og hvorvidt dødsboet falder inden for eller uden for bundgrænsen.

Om denne artikel

Forfattere
Alexander F. Nielsen

Manager, Business Tax Services, EY Danmark

Specialiseret i rådgivning om generationsskifter og omstruktureringer.

Troels Behnke Skak

Tax partner, Business Tax Services, EY Danmark

Specialiseret rådgivning om hovedaktionærbeskatning, omstrukturering, generationsskifte og formueplanlægning.

Jesper P. Havgaard

Senior Manager, Tax, EY Denmark

Skatterådgiver med kompetencer og erfaring særligt inden for dansk og international koncern- og selskabsbeskatning, generationsskifter, omstruktureringer, skatte-compliance og transfer pricing.

Related topics Tax Family enterprise