Tre EU-domme ligger til grund for en væsentlig ændring af momsfritagelsen for skoleundervisning. Praksisændringen får bl.a. betydning for specialiseret undervisning (fx enkeltfag), fitnesscentre og private holdundervisere, samt udbud af privattimer mv.
Skattestyrelsen har udsendt tre udkast til styresignaler, der ændrer dansk praksis for skoleundervisning og faglig undervisning, mens folkeoplysende undervisning udbudt af aftenskoler, daghøjskoler samt folkeuniversiteter ændres til at være fritagne kulturelle ydelser.
Hidtidig praksis
Momsfritagelsen for undervisning har omfattet skoleundervisning på skoler og universiteter mv., men også undervisning i sprog, musik, legemsøvelser, håndarbejde, tegning, bogføring og maskinskrivning.
Herudover har faglig undervisning og privattimer i fx musik været omfattet af momsfritagelsen, ligesom private fitnesscentres og øvrige kommercielle udbud af undervisning i legemsøvelser har været fritaget som undervisning.
Ny praksis
Som konsekvens af tre EU-domme står momsfritagelsen for skoleundervisning over for en ændring. Det er særligt betingelsen om, at undervisningen skal ske i en bred og varieret mængde af emner, der fører til praksisændringen.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at følgende betingelser fremadrettet skal inddrages ved vurderingen af, om den pågældende undervisning, efter en konkret vurdering, er momsfritaget:
a) Momsfritagelsen for skoleundervisning omfatter ikke specialiseret undervisning i afgrænsede emner.
Undervisningen skal i sig selv medføre en overførsel af viden og færdigheder vedrørende en bred og varieret mængde af emner.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der skal være tale om undervisningsforløb bestående af flere forskellige fag.
Det får fremadrettet betydning for udbud af bl.a. enkeltfag. Se mere herom længere nede i nyheden.
Skattestyrelsen nævner et konkret eksempel omkring undervisning i musik, der ikke længere kan momsfritages, idet det anses for specialiseret undervisning, selv om undervisningen kan indeholde flere delelementer som fx undervisning i forskellige instrumenter, nodelæsning, musikhistorie mv.
Det skal for god ordens skyld bemærkes, at det fortsat er et krav om, at man skal omsætte for 50.000 kr. inden man er forpligtet til at lade sig momsregistrere.
b) Der skal ske en uddybning og udvikling af denne viden og disse færdigheder ved eleverne, efterhånden som undervisningen skrider frem, og eleverne specialiserer sig inden for de forskellige dele af skolesystemet.
Der skal ske en progression og specialisering inden for de specifikke fagområder. Varigheden af undervisningsforløbet er dog ikke afgørende.
c) Det er ikke tilstrækkeligt, at specialiseret undervisning, som udbydes af tredjemand, indgår i et samlet uddannelsesforløb på en skole eller universitet.
Der skal tages stilling til, hvorvidt en underleverandørs leverancer i sig selv udgør undervisning. Det er ikke pr. definition undervisning, selvom underleverandøren leverer ”undervisning” (i afgrænsede emner) til en egentlig udbyder af undervisning (i en bred og varieret mængde af emner).
Hvis man i dag leverer momsfritaget undervisning til andre undervisningsudbydere, bør man derfor overveje, hvorvidt man efter ny praksis fortsat kan levere momsfritagne underleverandørydelser.
d) Momsfritagelsen omfatter ikke specialiseret undervisning, der tilbydes på ad hoc basis.
EU-Domstolen har i en konkret sag udtalt, at svømmeundervisning udgør specialiseret undervisning på ad hoc basis, hvilket ikke kendetegner skoleundervisning. Undervisningen kan dermed ikke sidestilles med overførsel af viden og kompetencer vedrørende en bred og varieret mængde af emner eller uddybning og udvikling heraf.
Lignende undervisning vil efter vores vurdering falde uden for momsfritagelsen.
e) Momsfritagelsen omfatter ikke aktiviteter af rent rekreativ karakter.
EU-Domstolen har ikke taget nærmere stilling til dette, men Skattestyrelsen anfører, at det ud fra en almindelig sproglig forståelse må fortolkes som undervisning i fritidsaktiviteter, som ikke har relevans for arbejdslivet.
Skattestyrelsen eksemplificerer dette ved at nævne bl.a. undervisning i familieaktiviteter, motion og bevægelse, friluftsliv, kreativ fritid, musik, sang og drama.
Hvad ændres?
Aftenskoler, daghøjskoler og folkeuniversiteter
Aftenskoler, daghøjskoler og folkeuniversiteter kan ikke længere være omfattet af momsfritagelsen for undervisning, idet der ikke undervises i en bred og varieret mængde af emner. Undervisningen skal dog fremadrettet i stedet anses som momsfritagne kulturelle ydelser, og er dermed stadig specifikt fritaget for lønsumsafgift. Vi vurderer, at den daglige momshåndtering derfor de facto vil være status quo.
Muligheden for at anse undervisning på aftenskoler, daghøjskoler og folkeuniversiteter som kulturelle ydelser har rod i forarbejder til tidligere momsdirektiver og EU-afgørelser, der indrømmer en skønsbeføjelse til medlemsstaterne til at definere hvilke aktiviteter, der udgør momsfritagne kulturelle ydelser. Skattestyrelsen bemærker, at den folkeoplysende undervisning, med hensyn til dens vision, historie og samfundsmæssige betydning, anses for at være en del af den danske kultur. Skattestyrelsen bemærker endvidere, at folkeoplysningsloven hører under Kulturministeriets ressortområde.
Det afgørende for at fritage undervisningsydelser udbudt af aftenskoler, daghøjskoler og folkeuniversiteter som kulturelle ydelser er, at udbyderen og undervisningsydelsen objektivt set opfylder betingelserne i folkeoplysningsloven for at kunne modtage tilskud.
Det gælder bl.a., at
- Aftenskoler skal opfylde betingelserne for en folkeoplysende forening i folkeoplysningslovens § 4
- Daghøjskoler skal opfylde betingelserne i folkeoplysningslovens § 45a
- Folkeuniversitetet opfylder betingelserne i folkeoplysningslovens § 46
Det er dog ikke afgørende, hvorvidt udbyderen faktisk har modtaget tilskud til undervisningsydelsen.
Undervisning foretaget af aftenskoler, daghøjskoler og folkeuniversiteter er fortsat specifikt fritaget for lønsumsafgift.
Det er fortsat uvist om bl.a. undervisning i yoga, pilates mv. på aftenskoler rammes af praksisændringen for undervisning i legemsøvelser jf. nedenfor.
Undervisning i legemsøvelser
Fitnesscentre og øvrige private udbydere af undervisning i legemsøvelser har hidtil været omfattet af momsfritagelsen for skoleundervisning, når der har været et væsentligt element af undervisning (herunder krav om progression m.v.).
Med praksisændringen kan momsfritagelsen ikke længere opretholdes, fordi undervisningen ikke indeholder en bred og varieret mængde af emner samt at aktiviteten er af rekreativ karakter.
Det medfører, at fitnesscentre og andre undervisere nu skal momsregistreres for aktiviteten og afregne moms. Samtidig får udbyderen også fradragsret for moms af evt. omkostninger, og skal ikke længere betale lønsumsafgift.
Det er endnu uvist, hvorvidt fitnesscentre og øvrige udbud af undervisning i legemsøvelser kommer til at stå i ulige konkurrence til aftenskoler, der udbyder lignende aktiviteter, som fx yoga, pilates mv.
Enkeltfag
Praksisændringen får endvidere betydning for visse udbud af enkeltfag, idet det udgør specialiseret undervisning. Disse kan dog efter en konkret vurdering have karakter af faglig undervisning, som fortsat er momsfritaget. Praksis for faglig undervisning er endda lempet – se mere nedenfor.
Specialiseret undervisning, der hverken kan rummes inden for skoleundervisning eller faglig undervisning, vil efter vores vurdering være momspligtigt efter ny praksis.
Faglig undervisning
Hidtil har det efter dansk praksis bl.a. været en betingelse for momsfritagelse for faglig undervisning, at undervisningen bibringer eller vedligeholder kundskaber alene med erhvervsmæssigt sigte.
Efter ny praksis er det en betingelse for fritagelsen, at formålet med undervisningen hovedsageligt anvendes med henblik på en bestemt erhvervsuddannelsesaktivitet.
Det er dog en betingelse, at der er en direkte sammenhæng mellem indholdet af uddannelsen/omskolingen og den faglige aktivitet, som allerede udøves af modtageren af undervisningen, eller at undervisningen har til formål at give modtageren af undervisningen mulighed for at påbegynde ny faglig aktivitet.
Momsfritagelse for faglig undervisning kan efter ny praksis ikke udelukkes, hvis undervisningen i mindre grad også kan anvendes privat. Der vil derfor være undervisning, der tidligere har været anset som skoleundervisning, der nu skal anses for faglig undervisning. Praksisændringen betyder dog også, at der er kategorier af ”undervisning”, der vil falde imellem to stole og blive momspligtig.
Privattimer
Privattimer kan fortsat være omfattet af momsfritagelsen for undervisning, hvis undervisningen opfylder ovenstående betingelser, herunder vedrører en bred og varieret mængde af emner. Skattestyrelsen nævner fx privat folkeskoleundervisning til børn. Det er vores vurdering, at privattimer i fag som fx matematik, engelsk eller dansk ikke nødvendigvis fortsat kan være omfattet af fritagelsen.
Virkning og mulighed for genoptagelse
Den nye praksis træder tidligst i kraft senest 6 måneder efter det endelige styresignal er offentliggjort, hvis praksisændringen samlet set er til ulempe.
Hvis den nye praksis samlet er til fordel, er der mulighed for at anmode om ekstraordinær genoptagelse. Der kan anmodes om genoptagelse for perioder tilbage til og med 1. januar 2010.
Behov for sparring?
Hvis I har brug for en vurdering af jeres setup eller behov for uformel sparring, er I velkomne til at kontakte os:
- Erik Worup, tlf. 2529 3163
- Søren Flensborg, tlf. 2529 3879
- Louise Espensen, tlf. 2529 4496
