Indenlandske transaktioner, der danner grundlag for grænseoverskridende transaktioner
Lovudkastet præciserer ligeledes, at transfer pricing-dokumentation også skal udarbejdes, når en rent national koncernintern transaktion danner grundlag for en grænseoverskridende transaktion. Dette vil fx ske i tilfælde af:
- mellemliggende faktureringsselskaber (dvs. kontrollerede virksomheder – ofte beliggende i lavskattelande – hvis eneste formål er at fungere som mellemled i den internationale omfordeling af indkomst, og som ikke udøver anden økonomisk aktivitet end bogføring/genfakturering), eller
- produkter, der sælges til et udenlandsk forretningsmæssigt forbundet selskab til en pris, der er baseret på kostpris-plus-metoden, hvis omkostningsbasen omfatter tjenesteydelser, der leveres i en rent national koncernintern transaktion, eller
- ydelser leveret til et udenlandsk koncernforbundet selskab, som omfatter immaterielle aktiver ejet af en anden dansk koncernenhed.
Det er dog vigtigt at understrege, at de ovennævnte undtagelser, der er anført i lovudkastet, kun er eksempler og derfor ikke udgør en udtømmende liste. Det betyder, at det vil være nødvendigt at foretage en konkret vurdering i tilfælde, hvor en rent national koncernintern transaktion muligvis kan anses for at danne grundlag for en grænseoverskridende transaktion, for derigennem at fastslå, om Danmark til Danmark transaktioner i det konkrete tilfælde skal indarbejdes i transfer pricing-dokumentationen. I tilfælde, hvor en dansk enhed fx yder lån til en anden dansk koncernenhed, som igen anvender midlerne til at finansiere et lån ydet til et udenlandsk datterselskab, kan det indenlandske lån potentielt anses for at danne grundlag for det grænseoverskridende lån og derfor være underlagt transfer pricing-dokumentationskravet.
På baggrund af vores erfaring, vurderer Skattestyrelsen dog generelt sådanne "pass-through-lån" som to separate transaktioner, en indenlandsk og en grænseoverskridende. Ud fra denne tilgang kan det anføres, at det indenlandske lån ikke skal dokumenteres. På den anden side vil armslængdevilkåret for det indenlandske lån have relevans for vurderingen af den grænseoverskridende låns armslængdekarakter, eksempelvis kan det vurderes relevant i det tilfælde, hvor det grænseoverskridende lån pålægges en lavere rente end det indenlandske lån.
Faste driftssteder
I henhold til lov nr. 2194 fra 30/11 2021 vil transfer pricing-dokumentation altid skulle udarbejdes, når en part i den kontrollerede transaktion er en udenlandsk fysisk eller juridisk person, eller udgør et fast driftssted beliggende i en fremmed stat. Der skal dog ikke udarbejdes skriftlig dokumentation, hvis alle parter i den kontrollerede transaktion er dansk baserede faste driftssteder for selskaber beliggende i en fremmed stat eller er hovedkontor for selskaber hjemmehørende i Danmark.
Lovudkastet præciserer yderligere, hvilke koncerninterne transaktioner, der involverer faste driftssteder, der skal betragtes som rene indenlandske transaktioner og derfor – som hovedregel – ikke skal medtages i transfer pricing-dokumentationen. Dette vil fx være tilfældet for transaktioner mellem faste driftssteder med hjemsted i Danmark, som er en del af to udenlandske tilknyttede enheder eller en del af en udenlandsk og en dansk enhed.
Af lovudkastets ordlyd fremgår det imidlertid, at der kan være andre konkrete tilfælde, hvor transaktioner mellem tilknyttede faste driftssteder kan anses for rene indenlandske transaktioner og derfor ikke behøver at være omfattet af transfer pricing-dokumentationen. Dette skal baseres på en konkret vurdering og må forventes nærmere afgrænset af kommende retspraksis.
Transaktioner mellem en dansk fysisk eller juridisk person og et udenlandsk fast driftssted tilhørende enten en dansk eller en udenlandsk koncernforbundet enhed skal fortsat indgå i transfer pricing-dokumentationen, ligesom tilsvarende gør sig gældende for transaktioner mellem udenlandske fysiske eller juridiske personer og danske faste driftssteder tilhørende enten en dansk eller en udenlandsk koncernforbundet enhed.
Afsluttende overvejelser
Det er afgørende at vurdere, om rent indenlandske koncerninterne transaktioner er omfattet af en af undtagelserne fra hovedreglen i lov nr. 2194 fra 30/11 2021, fordi virksomheder i disse tilfælde stadig skal udarbejde en fuld transfer pricing-dokumentation (bestående af Master File og Local File) og indsende den til de danske skattemyndigheder, selvom de ikke er involveret i andre transaktioner. Dog gælder fortsat, at små selskaber ikke er forpligtet til at udarbejde transfer pricing-dokumentation. Små selskaber defineres som en del af en multinational koncern, der på konsolideret basis har mindre end 250 ansatte og enten a) mindre end DKK 250 mio. i omsætning, eller b) Mindre end DKK 125 mio. i samlet balance.
Uanset ovennævnte undtagelser skal rent nationale koncerninterne transaktioner altid følge de vilkår, der ville blive aftalt mellem uafhængige parter, og selskaber kan fortsat blive bedt om at påvise, at de indenlandske kontrollerede transaktioner opfylder armslængdeprincippet, navnlig i situationer, hvor der kan være et incitament til at afvige fra det, fx:
- Hvis der er særlige tab i nogle koncernselskaber, hvor der kan være et incitament til at øge indtjeningen i disse virksomheder;
- Hvis immaterielle aktiver er blevet overdraget, hvor koncernen kan have en skattemæssig interesse i at fastsætte prisen lavere end markedsprisen for bedre udnyttelse af skattemæssige afskrivninger.
De samme overvejelser gælder også for indenlandske transaktioner mellem majoritetsaktionærer og deres selskaber, da der også er fælles skattemæssige interesser mellem disse parter.
