Angemietete Unterkünfte und die Frage nach der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung

Der BFH äußert sich in drei Urteilen erneut zur gewerbesteuerlichen Hinzurechnung. In allen drei Fällen stand die Hinzurechnung von Aufwendungen für kurzfristige Anmietung von (Mitarbeiter-) Unterkünften in Streit. Auch wenn alle Fälle jeweils an die Vorinstanz zurückverwiesen wurden, sind die Ausführungen des BFH für ähnlich gelagerte Fälle von Bedeutung.

Die gewerbesteuerliche Hinzurechnung von Miet- und Pachtaufwendungen (mit ihrem pauschalierten Finanzierungsanteil, vgl. § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG für die hier betroffenen unbeweglichen Wirtschaftsgüter) setzt u.a. voraus, dass die angemieteten Wirtschaftsgüter beim Steuerpflichtigen Anlagevermögen darstellen würden, wenn er diese nicht anmieten würde (sog. fiktives Anlagevermögen). Nach seiner bisherigen Rechtsprechung nimmt der BFH fiktives Anlagevermögen an, wenn das Wirtschaftsgut objektiv und subjektiv dazu bestimmt ist, dauernd dem Geschäftsbetrieb zu dienen. Mit seinen nun veröffentlichten Urteilen vom 15.01.2026 (III R 3/23, III R 39/22, III R 28/24) konkretisiert der BFH die Voraussetzungen insbesondere bei der Anmietung von Unterkünften weiter. Für den BFH müssen die angemieteten Wirtschaftsgüter dem Geschäftsbetrieb dabei nicht direkt oder unmittelbar dienen oder zwingend erforderlich sein. Ausreichend sei vielmehr, dass sie nach den tatsächlichen betrieblichen Verhältnissen objektiv und subjektiv dazu bestimmt sind, dauerhaft dem Geschäftsbetrieb zu dienen. Dabei betont der III. Senat, dass das Merkmal der Dauerhaftigkeit nicht durch die Frage ersetzt werden kann, ob das Wirtschaftsgut als Produktionsmittel anzusehen ist oder in das zu veräußernde Produkt eingeht. Hinsichtlich der Dauerhaftigkeit (als Voraussetzung für Anlagevermögen) komme es darauf an, ob sich die wiederholte (auch) kurzzeitige Anmietung wegen eines ständigen betrieblichen Bedarfs als Surrogat einer langfristigen Anmietung aufdrängt. Nicht ausreichend sei, dass das Wirtschaftsgut lediglich dem Betrieb dient und die Aufwendungen abgesetzt werden; andernfalls würde bereits jede anlass- oder auftragsbezogene Anmietung zur Hinzurechnung führen und das Tatbestandsmerkmal des (fiktiven) Anlagevermögens seinen eigenständigen Regelungsgehalt verlieren. Die Prüfung muss sich laut BFH maßgeblich an der Zweckbestimmung des Wirtschaftsguts im Betrieb des Steuerpflichtigen orientieren. Ob diese aus Sicht des Kunden notwendig sind, sei unbeachtlich.

In allen drei Entscheidungen misst der BFH bei seiner Beurteilung der örtlichen Lage der Immobilien besonderes Gewicht zu. Maßgeblich sei, ob Unterkünfte nach den betrieblichen Verhältnissen wiederholt am selben Ort oder zumindest innerhalb eines im Einzelfall nach den betrieblichen Verhältnissen maßgeblichen Einzugsbereichs benötigt werden. Eine lediglich anlass- oder auftragsbezogene Nutzung an ständig wechselnden Orten spricht für den BFH regelmäßig gegen

eine dauerhafte betriebliche Zweckbestimmung und damit gegen die Zuordnung zum fiktiven Anlagevermögen. Diese Grundsätze sah der BFH in den Entscheidungen der Vorinstanzen jedoch nicht ausreichend gewürdigt an.

Im konkreten Sachverhalt des BFH-Urteils III R 3/23 mietete ein Personaldienstleistungsunternehmen für seine Mitarbeiter in Abhängigkeit ihres Einsatzortes vor Ort Unterkünfte zur Übernachtung (sowohl in Hotels als auch in Pensionen) an. Gegenstand des BFH-Urteils III R 39/22 waren Mietaufwendungen eines bundesweit tätigen Unternehmens, das projektbezogen Arbeiten an Entwässerungsanlagen an wechselnden Einsatzorten ausführte und hierfür Hotelzimmer oder Ferienwohnungen als Mitarbeiterunterkünfte anmietete.

In beiden Fällen schloss der BFH die Mietzinsen für Hotelzimmer nicht generell von der Hinzurechnung aus. Insoweit folgte er nicht der Annahme der Finanzverwaltung in ihren Ländererlassen vom 02.07.2012, wonach kurzfristige Hotelanmietungen grundsätzlich von der Hinzurechnung auszunehmen seien. Bei wiederholter kurzzeitiger Anmietung kommt laut BFH eine Hinzurechnung jedoch nur dann in Betracht, wenn die Unterkünfte nach den speziellen betrieblichen Verhältnissen ständig für den betrieblichen Gebrauch vorzuhalten sind und es sich um dieselben oder unter Berücksichtigung ihrer Lage austauschbare Unterkünfte handelt („Gleichkommen einer langfristigen Anmietung“). Ob das in den konkreten Fällen gegeben ist, haben jeweils die Vorinstanzen jedoch laut BFH nicht geprüft.

Im zugrunde liegenden Verfahren zur Entscheidung III R 28/24 befasste sich der BFH mit einem Veranstalter von Konferenzen und Events, der Hotelzimmer und Veranstaltungsräume im eigenen Namen anmietete. Auch hier war für den BFH entscheidend, ob angesichts des konkret verfolgten Geschäftskonzepts Dauer und Häufigkeit der Anmietung die Annahme rechtfertigen, dass bestimmte oder zumindest austauschbare Unterkünfte ständig für den Betrieb verfügbar gehalten werden müssen.

Wie in den zwei anderen Fällen hob der BFH auch dieses Urteil der Vorinstanz auf und verwies an die jeweiligen Finanzgerichte zur abschließenden Prüfung zurück.

Die Volltexte der Urteile stehen Ihnen auf der Internetseite des BFH zur Verfügung.

Direkt zum BFH-Urteil III R 3/23 kommen Sie hier.

Direkt zum BFH-Urteil III R 39/22 kommen Sie hier.

Direkt zum BFH-Urteil III R 28/24 kommen Sie hier.