Gesellschafterforderungen und die Reichweite des Abzugsverbots

Gewinnminderungen im Zusammenhang mit Beteiligungen an Kapitalgesellschaften unterliegen nach § 8b Abs. 3 KStG besonderen Abzugsbeschränkungen. Vor diesem Hintergrund befasste sich der BFH mit der Reichweite des Abzugsverbots für Gewinnminderungen im Zusammenhang mit Darlehens- und Zinsforderungen. Im Fokus standen dabei insbesondere die Einordnung von Zinsforderungen sowie die Anforderungen an ein Näheverhältnis bei Sidestream-Darlehen.

Gewinnminderungen im Zusammenhang mit Beteiligungen an Kapitalgesellschaften sind grundsätzlich bei der Ermittlung des Einkommens nicht zu berücksichtigen, § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG. Zu diesen Gewinnminderungen gehören auch solche im Zusammenhang mit Darlehensforderungen, wenn das Darlehen von einem wesentlich (mehr als 25 Prozent) beteiligten Gesellschafter gewährt wird, § 8b Abs. 3 Satz 4 KStG. 

Vor diesem Hintergrund hatte der BFH mit Urteil vom 01.04.2026 (I R 11/24) darüber zu entscheiden, wie weit dieser Anwendungsbereich tatsächlich reicht. In dem zugrunde liegenden Fall gewährte eine GmbH (GmbH 1) einer anderen GmbH (GmbH 2) ein Darlehen und übernahm Finanzierungsrisiken. Die Beteiligungsstruktur war durch eine natürliche Person (A) geprägt, die an GmbH 1 als Alleingesellschafterin und an der GmbH 2 zu 66 Prozent beteiligt war. Die GmbH 1 selbst war nicht an GmbH 2 beteiligt. In der Folge kam es zu Wertminderungen sowohl bei den Darlehensforderungen als auch bei den darauf entfallenden Zinsen (Zinsforderungen) aufgrund von Rangrücktrittsvereinbarungen bzw. eines Forderungsverzichts. Das Finanzamt qualifizierte die Gewinnminderungen insgesamt als nicht abzugsfähig nach § 8b Abs. 3 Satz 4 KStG. 

Dem widersprach der BFH. Hinsichtlich der Zinsforderungen verneint der BFH bereits den (sachlichen) Anwendungsbereich des § 8b Abs. 3 Satz 4 KStG. Diese Vorschrift erfasse nur solche Sachverhalte, die eine Nähe zu eigenkapitalähnlichen Finanzierungen aufweisen. Zinsen stellten jedoch lediglich die Gegenleistung für die Kapitalüberlassung dar und nähmen nicht die Funktion von Beteiligungserträgen ein. Auch eine Gleichstellung mit Darlehensforderungen oder Sicherheiten (und damit eine Abzugsbeschränkung über § 8b Abs. 3 Satz 7 KStG) kam für den BFH nicht in Betracht. Dabei wies der BFH darauf hin, dass eine Einbeziehung von Zinsforderungen gerechtfertigt sein könne, wenn diese durch Novation in ein Darlehen umgewandelt oder auf unübliche Dauer gestundet werden. Eine solche Konstellation sah der BFH im vorliegenden Fall jedoch nicht. 

Hinsichtlich der Darlehensforderungen verneinte der BFH die Abzugsbeschränkung des § 8b Abs. 3 Satz 4 (i.V.m. Satz 5) KStG aus einem anderen Grund. Grundsätzlich fallen Darlehensforderungen (anders als die Zinsforderungen) unter die Abzugsbeschränkung des Satzes 4. Allerdings verneinte der BFH vorliegend den persönlichen Anwendungsbereich. Die GmbH 1 ist selbst nicht an der GmbH 2 beteiligt. Der BFH folgte auch nicht dem von der Vorinstanz vertretenen Umweg über § 8b Abs. 3 Satz 5 KStG (entsprechende Anwendung des Satzes 4 auf Gesellschafter nahe stehende Personen i.S. des § 1 Abs. 2 AStG). Die Vorinstanz bejahte über den Satz 5 die Abzugsbeschränkung des Satzes 4 auch für Fälle, in denen die Darlehensgewährung oder Inanspruchnahme von Sicherheiten durch bzw. bei einer Körperschaft erfolgt, an der eine natürliche Person (hier A) beteiligt ist, die auch Gesellschafter der darlehensaufnehmenden Gesellschaft ist und deshalb das Nahestehen im Sinne des § 1 Abs. 2 AStG durch diese natürliche Person vermittelt wird. Dem widersprach der BFH. Zwar verweise der Satz 5 auf § 1 Abs. 2 AStG. Dort wird der Begriff des „Nahestehens“ weit verstanden und umfasst grundsätzlich auch natürliche Personen. Diese Wertung gilt laut BFH jedoch im Kontext des § 8b Abs. 3 KStG nicht uneingeschränkt. Entscheidend sei die systematische Verknüpfung mit § 8b Abs. 3 Satz 4 KStG. Dieser knüpft an einen Gesellschafter an, der im Regelungszusammenhang eine Körperschaft ist. Das in Satz 5 geregelte Näheverhältnis könne daher nur über eine solche Bezugsperson vermittelt werden. Ein bloß über eine natürliche Person begründetes Näheverhältnis genüge nicht. 

Damit grenzt der BFH den Anwendungsbereich der Vorschrift bewusst ein. Allerdings verwies der BFH den Fall dennoch zur weiteren Prüfung der Abzugsfähigkeit an das FG zurück. Das FG habe zu prüfen, ob eine etwaige Gewinnkorrektur über die Grundsätze einer verdeckten Gewinnausschüttung (vGA, § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG) vorzunehmen ist. Der BFH weist ausdrücklich darauf hin, dass § 8b Abs. 3 KStG keine Sperrwirkung gegenüber anderen Korrekturvorschriften entfaltet. Insoweit ist anerkannt, dass § 8b Abs. 3 Satz 4 KStG, dessen Tatbestandsvoraussetzungen im Streitfall bezogen auf die GmbH 1 nicht erfüllt sind, die Anwendung des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG nicht sperrt. Damit könne eine vGA vorliegen, wenn eine Kapitalgesellschaft (GmbH 1) ihrem Gesellschafter (hier A) oder einer diesem nahestehenden Person (GmbH 2) aus im Gesellschaftsverhältnis liegenden Gründen ein ungesichertes Darlehen gegeben hat und sie die Darlehensforderung in der Folge auf einen niedrigeren Teilwert abschreiben muss. Dies muss nun das FG prüfen. 

Der Volltext des Urteils steht Ihnen auf der Internetseite des BFH zur Verfügung. 

Direkt zum BFH-Urteil kommen Sie hier.