Vollständige Quellensteuererstattung bei Dividenden an S-Corporations

Der BFH bestätigt die Inanspruchnahme des abkommensrechtlichen Schachtelprivilegs einer aus US-Sicht transparenten S-Corporation und beantwortet zudem die lange umstrittene Frage, ob § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG a.F. rein verfahrensrechtliche oder materiell-rechtliche Wirkung entfaltet. Nach Ansicht des BFH wirkt die Vorschrift ausschließlich verfahrensrechtlich und hat keine Auswirkung auf die Höhe des Erstattungsanspruchs. 

Schüttet eine deutsche Kapitalgesellschaft wie im Streitfall eine Dividende an eine US-amerikanische Gesellschaft aus, ist sie als Schuldner der Kapitalerträge grundsätzlich zum Einbehalt von Kapitalertragsteuer und Solidaritätszuschlag verpflichtet. Das DBA-USA sieht für den Gläubiger der Kapitalerträge unter bestimmten Voraussetzungen die Möglichkeit einer vollständigen Erstattung der in Deutschland einbehaltenen Quellensteuer vor. Hat die US-amerikanische Kapitalgesellschaft allerdings wie im Streitfall zu einer Besteuerung als S-Corporation optiert, ist sie in den USA nicht selbst körperschaftsteuerpflichtig, sondern wird für US-Steuerzwecke als transparent behandelt. D.h. ihre Einkünfte werden den unmittelbar beteiligten Gesellschaftern zugerechnet und auf deren Ebene besteuert. Die unmittelbaren Gesellschafter der S-Corporation waren im vom BFH entschiedenen Fall allesamt in den USA ansässig. An der (nach Rechtstypenvergleich erfolgenden) Einordnung aus deutscher Sicht als intransparente Kapitalgesellschaft ändert sich dadurch nichts.

Der BFH hatte im Urteil vom 11.03.2026 (I R 13/23) zunächst zu klären, ob sich die aus US-Sicht transparent besteuerte S-Corporation auf das abkommensrechtliche Schachtelprivileg berufen kann, um dadurch eine Erstattung der Kapitalertragsteuer in voller Höhe zu erzielen. In diesem Punkt bestätigte der BFH seine Rechtsprechung aus dem Jahr 2013 (BFH-Urteil vom 26.06.2013, I R 48/12), wonach Art. 10 DBA-USA unter den weiteren Voraussetzungen auch bei einer hybriden US-Gesellschaft anzuwenden ist. Diese sei im vorliegenden Fall zwar mangels Ertragsbesteuerung nicht in den USA ansässig, jedoch fingiert Art. 1 Abs. 7 DBA-USA die Dividende als von einer in den USA ansässigen Person erzielt, soweit diese aus US-Sicht als Einkünfte einer ansässigen Person gelten. Da die hinter der S-Corporation stehenden Gesellschafter in den USA ansässige natürliche Personen waren, sei dies in vollem Umfang gegeben. Es komme zudem laut BFH durch Art. 1 Abs. 7 DBA-USA auch nicht zu einer Qualifikationsverkettung, die dazu führen könne, die erzielten Dividendeneinkünfte den Gesellschaftern direkt und nicht der S-Corporation zuzurechnen. Die S-Corporation selbst sei daher für Zwecke des Art. 10 DBA-USA weiterhin als Nutzungsberechtigte anzusehen und könne vom abkommensrechtliche Schachtelprivileg profitieren.

Die unter Berufung auf Art. 10 DBA-USA beantragte vollständige Erstattung der im Streitjahr 2013 einbehaltenen Quellensteuer lehnte das BZSt jedoch ab und gewährte die Erstattung nur insoweit, dass eine deutsche Quellensteuer in Höhe von 15 Prozent verblieb. Grund dafür war die aus Sicht der Finanzverwaltung materiell-rechtlich wirkende Vorschrift § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG a.F. Diese Vorschrift spricht einen Erstattungsanspruch auf die einbehaltene Quellensteuer demjenigen zu, dem als im anderen Vertragsstaat (hier USA) ansässige Person die Kapitalerträge als Einkünfte oder Gewinn zugerechnet werden. Das heißt aus Sicht des BZSt führte die Vorschrift dazu, dass sich die Bestimmung der Erstattungshöhe nicht an der S-Corporation als Dividendenempfänger (Reduktion der Quellensteuer auf 0 Prozent), sondern an den dahinterstehenden natürlichen Personen (Reduktion auf 15 Prozent) orientieren sollte. 

Nach Ansicht des BFH wurde die vollständige Erstattung jedoch zu Unrecht abgelehnt. § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG a.F. entfalte lediglich verfahrensrechtliche Wirkung und bestimme die Person, die einen abkommensrechtlichen Anspruch auf Erstattung geltend machen kann. Eine materiell-rechtliche Wirkung lehnte der BFH hingegen ab. Der Wortlaut des § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG setze einen bereits entstandenen Erstattungsanspruch voraus und regele weder dessen Entstehung noch dessen Höhe. Etwas anderes ergebe sich auch nicht aufgrund der systematischen Stellung der Norm im Gesetz und auf Basis der Gesetzesmaterialien, die von der Geltendmachung eines bereits bestehenden Anspruchs sprechen.

Durch das Abzugsteuerentlastungsmodernisierungsgesetz (AbzStEntModG) wurde § 50d Abs. 1 Satz 11 EStG wortgleich in § 50d Abs. 11a EStG überführt. Vor diesem Hintergrund sollten die Ausführungen des BFH grundsätzlich analog anzuwenden sein.

Der Volltext des Urteils steht Ihnen auf der Internetseite des BFH zur Verfügung.

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