Vorgezogene Einlagen: Keine Erhöhung des Verlustausgleichsvolumens

Der BFH bestätigt sein Grundprinzip des stichtagsbezogenen Kapitalkontenvergleichs. Kommanditisten können zwar grundsätzlich ihr Verlustausgleichspotenzial durch im gleichen Jahr erfolgte Einlagen erhöhen. Eine Nutzung von Einlagen aus Vorjahren verneint der BFH dagegen. Verfassungsrechtliche Bedenken gegen die insoweit bestehende zeitliche Verschiebung der Verlustnutzung im Vergleich zu zeitkongruenten Einlagen und „reinen“ Haftungserhöhungen hat der BFH nicht. 

Soweit ein negatives Kapitalkonto eines Kommanditisten entsteht oder sich erhöht, darf der ihm zuzurechnende Anteil am Verlust der KG nicht mit Einkünften aus anderen Quellen verrechnet werden, § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG. Dabei kann der Kommanditist grundsätzlich im Jahr der Verlustentstehung Einlagen zur Erhöhung des Verlustausgleichsvolumens tätigen. Der BFH äußerte sich nun zu einer (vorgezogenen) Einlage, die zeitlich vor dem Jahr der Verlustentstehung getätigt wurde (zeitinkongruente Einlagen). Im konkreten Fall leistete ein Kommanditist im Jahr 2016 eine zusätzliche Einlage, die nur teilweise für den Verlustausgleich desselben Jahres genutzt wurde. Den insoweit nicht verbrauchten Teil der Einlage wollte der Kommanditist für den Verlustausgleich für das Folgejahr 2017 nutzen. Das Finanzamt verneinte unter Bezug auf § 15a Abs. 1a EStG eine Behandlung als ausgleichs- oder abzugsfähige Verluste und behandelte die Verluste des Jahres 2017 insoweit als verrechenbare (und damit erst später nutzbare) Verluste. Diese Sicht bestätigte der BFH (Urteil vom 26.02.2026, IV R 27/23). Damit gibt er seine bisherige Rechtsprechung auf, wonach Einlagen, die im Jahr der Einlage nicht durch ausgleichsfähige Verluste verbraucht wurden, über den Ansatz eines Korrekturpostens auch für den Ausgleich von Verlusten späterer Jahre genutzt werden konnten. Diese Sichtweise sieht der BFH jedoch aufgrund des 2008 eingeführten § 15a Abs. 1a EStG als obsolet an. Nach § 15a Abs. 1a EStG führen nachträgliche Einlagen weder zur nachträglichen Ausgleichsfähigkeit bereits festgestellter verrechenbarer Verluste noch zur Ausgleichs- oder Abzugsfähigkeit von Verlusten zukünftiger Wirtschaftsjahre, soweit dadurch ein negatives Kapitalkonto entsteht oder sich erhöht. Der BFH sieht dabei alle zeitinkongruenten Einlagen von der Norm des § 15a Abs. 1a EStG umfasst, unabhängig davon, ob eine solche (vorgezogene) Einlage der Begleichung einer im Handelsregister eingetragenen (erhöhten) Haftsumme dient.   

Die Regelung des § 15a Abs. 1a EStG sieht der BFH auch als verfassungsgemäß an. Eine bestehende (zeitliche) Ungleichbehandlung gegenüber zeitkongruenten Einlagen oder gegenüber der „bloßen“ Erhöhung der Haftsumme im Handelsregister (dort jeweils Erhöhung des Verlustausgleichsvolumens) hält der BFH für sachlich gerechtfertigt. Als Rechtfertigungsgrund verweist der BFH dabei auf die Vereinfachung der Rechtsanwendung. Mit Einführung des § 15a Abs. 1a EStG sollte insbesondere die frühere, vom BFH entwickelte Korrekturposten‑Systematik aufgegeben werden. Die zeitliche Verschiebung der Verlustberücksichtigung bei zeitinkongruenten Einlagen sei hinzunehmen, zumal die Verluste nicht endgültig verloren gehen (Berücksichtigung spätestens bei Beendigung der Gesellschaft oder bei Veräußerung oder Aufgabe des Mitunternehmeranteils).  Eine Vorlage an das BVerfG hielt der BFH daher nicht für erforderlich. 

Insoweit bestätigt der BFH sein Grundprinzip des stichtagsbezogenen Kapitalkontenvergleichs (nur Berücksichtigung von im Jahr der Verlustentstehung getätigte (zeitkongruente) Einlagen). In diesem Sinne hatte der BFH kürzlich die Erhöhung des Verlustausgleichsvolumens von Einlagen trotz in Vorjahren erfolgter Mehrentnahmen bejaht (BFH-Urteil vom 10.10.2024, IV R 10/22, vgl. EY-Steuernachricht vom 14.11.2024).  

Der Volltext des Urteils steht Ihnen auf der Internetseite des BFH zur Verfügung. 

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