16 mar. 2022
Behandling af skattemæssige ekstrafradrag i regnskabet

Behandling af skattemæssige ekstrafradrag i regnskabet

Af Ditte Mosegaard Jørgensen

Senior Manager i EY Danmarks faglige afdeling for finansiel rapportering

Regnskabsfaglig specialist med fokus på rådgivning inden for årsregnskabsloven og faglig nyhedsformidling.

16 mar. 2022
Relaterede emner Assurance

I øjeblikket gives der bl.a. ekstrafradrag på driftsmidler (116 %-fradrag), hvilket medfører en særlig regnskabsmæssig problemstilling. 

Opsummering: 
  • Årsregnskabsloven tillader som hovedregel ikke indregning af udskudt skat af midlertidige forskelle, som opstår ved første indregning af aktiver.
  • Årets ekstrafradrag indregnes i den skattepligtige indkomst (permanent afvigelse) og dermed som en reduktion af de aktuelle indkomstskatter for året.
  • Der beregnes alene udskudt skat af den midlertidige forskel mellem den regnskabsmæssige værdi og den skattemæssige værdi uden 16 %-tillægget.

Af og til ydes der gennem skattesystemet et incitament (et tilskud) til at foretage bestemte investeringer eller afholde omkostninger til bestemte aktiver eller aktiviteter i en tidsbegrænset periode. I øjeblikket er der særligt to ordninger, hvor dette er tilfældet.

Den ene ordning giver mulighed for at afskrive 116 % af anskaffelsessummen på såkaldt grønne driftsmidler, som udelukkende anvendes erhvervsmæssigt, og som er erhvervet i perioden fra 23. november 2020 til 31. december 2022. Læs mere om disse regler i nyheden Grøn skatteform vedtaget – støtte til erhvervslivet.

Den anden ordning giver mulighed for ekstra skattefradrag på afholdte forsknings- og udviklingsomkostninger. Som følge af COVID-19 er fradragssatsen for indkomstårene 2020, 2021 og 2022 ekstraordinært forhøjet til 130 %, og der er indgået en politisk aftale om at gøre fradragssatsen på 130 % permanent. Læs mere om denne ordning i nyheden 130 % fradrag for forsøgs- og forskningsvirksomhed.

Vi ser i nedenstående nyhed nærmere på, hvordan disse ekstrafradrag skal behandles efter de regnskabsmæssige regler.

Midlertidige forskelle på købstidspunktet

Årsregnskabsloven tillader ikke indregning af udskudt skat af midlertidige forskelle, som opstår ved første indregning af aktiver, medmindre der er tale om en virksomhedsovertagelse. På den baggrund kan der ikke indregnes et udskudt skatteaktiv på forskellen mellem den regnskabsmæssige værdi på aktivet og den skattemæssige værdi (afskrivningsgrundlaget), når der er tale om et skattemæssigt ekstrafradrag, da den midlertidige forskel relateret til ekstrafradraget opstår allerede på købstidspunktet.

Derimod skal årets ekstrafradrag indregnes i den skattepligtige indkomst (permanent afvigelse) og dermed som en reduktion af de aktuelle indkomstskatter for året, i det omfang det kan rummes heri. Det betyder samtidig, at der alene skal beregnes udskudt skat af den midlertidige forskel mellem den regnskabsmæssige værdi og den skattemæssige værdi uden 16 %-tillægget (henholdsvis uden 30 %-tillægget). Der vil naturligvis kun skulle beregnes udskudt skat vedrørende forsknings- og udviklingsomkostninger, hvis der er tale om regnskabsmæssigt og/eller skattemæssigt aktiverede omkostninger, idet det samlede 130 %-fradrag i andre tilfælde indregnes som en reduktion af de aktuelle indkomstskatter for året (som en permanent afvigelse).

Udskudt skatteaktiv

Hvis et ekstrafradrag ikke kan anvendes fuldt ud i det pågældende år, fordi den skattepligtige indkomst ikke er (tilstrækkelig) positiv, indregnes der et udskudt skatteaktiv (fremførbart underskud) og en tilsvarende ændring i udskudt skat, i det omfang kriterierne for indregning af et udskudt skatteaktiv er opfyldt, hvilket skal vurderes efter de almindelige kriterier herfor. Udskudte skatteaktiver skal indregnes med den værdi, som de forventes at kunne realiseres til, enten ved modregning i udskudte skatteforpligtelser eller ved udligning i skat af fremtidig indtjening. Er dette ikke sandsynligt, skal skatteaktivet nedskrives.

Ovenstående betyder dermed også, at det er en forudsætning, for at kunne opnå en fordel ved disse skattemæssige ordninger med ekstrafradrag, at der opnås positiv fremtidig skattepligtig indkomst, så skattefradraget kan udnyttes heri.

Eksempel på beregning

Til illustration af den regnskabsmæssige behandling af ekstra skattefradrag har vi nedenfor medtaget et beregningseksempel på, hvordan behandlingen skal foregå i regnskabet, når der sker anvendelse af ordningen med mulighed for at afskrive 116 % af anskaffelsessummen på de såkaldt grønne driftsmidler.

  • Eksempel på 116 %-fradrag

    Eksemplet vedrører en virksomhed, der køber et grønt driftsmiddel til en kostpris og et regnskabsmæssigt afskrivningsgrundlag på 700.000 kr., der som følge af ordningen med ekstra skattefradrag har et skattemæssigt afskrivningsgrundlag på 812.000 kr. (700.000 x 116/100). Regnskabsmæssigt afskrives driftsmidlet lineært over en skønnet brugstid på 14 år og til en restværdi på 0 kr. Skattemæssigt afskrives driftsmidlet årligt med 25 % efter saldometoden, og når den skattemæssige afskrivningssaldo er under 30.700 kr. (2021-satsen), afskrives resten fuldt ud det pågældende år. Den anvendte skattesats i eksemplet udgør 22 %, og det antages, at der hvert år er tilstrækkelig positiv skattepligtig indkomst, som ekstrafradraget kan modregnes i.

    Som beskrevet ovenfor kan der ikke ske indregning af den udskudte skat af den midlertidige forskel på 112.000 kr., da denne midlertidige forskel er opstået ved første indregning af aktivet. Derimod sker der løbende indregning af årets ekstrafradrag i den skattepligtige indkomst som en reduktion af de aktuelle indkomstskatter for året (permanent afvigelse). Det betyder, at der kun beregnes udskudt skat af den midlertidige forskel mellem den regnskabsmæssige værdi og den skattemæssige værdi uden 16 %-tillægget (benævnt "kostpriselementet"). På købstidspunktet sker der således en opdeling af den skattemæssige værdi i et "kostpriselement" og et 16 %-tillæg til brug for beregning af den udskudte skat. 

    År

    Regnskabsmæssig 
    værdi (A)

    Skattemæssig 
    værdi (B)

    16 %-tillæg (C)
    (16/116 af B)
    Kostpriselement (D)
    (100/116 af B)
    Midlertidig forskel (E)
    (A – D)
    0 700.000 kr. 812.000 kr. 112.000 kr. 700.000 kr. 0 kr.
    1 650.000 kr. 609.000 kr. 84.000 kr. 525.000 kr. 125.000 kr.
    2 600.000 kr. 456.750 kr. 63.000 kr. 393.750 kr. 206.250 kr.
    3 550.000 kr. 342.563 kr. 47.250 kr. 295.313 kr. 254.688 kr.
    4 500.000 kr. 256.922 kr. 35.438 kr. 221.484 kr. 278.516 kr.
    5 450.000 kr. 192.691 kr. 26.578 kr. 166.113 kr. 283.887 kr.
    6 400.000 kr. 144.519 kr. 19.934 kr. 124.585 kr. 275.415 kr.
    7 350.000 kr. 108.389 kr. 14.950 kr. 93.439 kr. 256.561 kr.
    8 300.000 kr. 81.292 kr. 11.213 kr. 70.079 kr. 229.921 kr.
    9 250.000 kr. 60.969 kr. 8.409 kr. 52.559 kr. 197.441 kr.
    10 200.000 kr. 45.727 kr. 6.307 kr. 39.419 kr. 160.581 kr.
    11 150.000 kr. 34.295 kr. 4.730 kr. 29.565 kr. 120.435 kr.
    12 100.000 kr. 25.721 kr. 3.548 kr. 22.173 kr. 77.827 kr.
    13 50.000 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. 50.000 kr.
    14 0 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr.

    Det skattemæssige ekstrafradrags påvirkning på årsregnskabet fremgår af nedenstående tabel: 

    År Regnskabsmæssig afskrivning (F) Skattemæssig afskrivning (G)

    Fradrag i aktuel skat (H)
    (22 % af G)

    Udskudt skat af midlertidig forskel (I)
    (22 % af E – akkumuleret saldo)
    Samlet skattebeløb (J)
    (H + I)
    Effektiv skattemæssig fradragsprocent (K)
    (J/F)
    0 0 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. -
    1 50.000 kr. 203.000 kr. 44.660 kr. -27.500 kr. 17.160 kr. 34 %
    2 50.000 kr. 152.250 kr. 33.495 kr. -17.875 kr. 15.620 kr. 31 %
    3 50.000 kr. 114.188 kr. 25.121 kr. -10.656 kr. 14.465 kr. 29 %
    4 50.000 kr. 85.641 kr. 18.841 kr. -5.242 kr. 13.599 kr. 27 %
    5 50.000 kr. 64.230 kr. 14.131 kr. -1.182 kr. 12.949 kr. 26 %
    6 50.000 kr. 48.173 kr. 10.598 kr. 1.864 kr. 12.462 kr. 25 %
    7 50.000 kr. 36.130 kr. 7.949 kr. 4.148 kr. 12.096 kr. 24 %
    8 50.000 kr. 27.097 kr. 5.961 kr. 5.861 kr. 11.822 kr. 24 %
    9 50.000 kr. 20.323 kr. 4.471 kr. 7.146 kr. 11.617 kr. 23 %
    10 50.000 kr. 15.242 kr. 3.353 kr. 8.109 kr. 11.463 kr. 23 %
    11 50.000 kr. 11.432 kr. 2.515 kr. 8.832 kr. 11.347 kr. 23 %
    12 50.000 kr. 8.574 kr. 1.886 kr. 9.374 kr. 11.260 kr. 23 %
    13 50.000 kr. 25.721 kr. 5.659 kr. 6.122 kr. 11.781 kr. 24 %
    14 50.000 kr. 0 kr. 0 kr. 11.000 kr. 11.000 kr. 22 %
    I alt 700.000 kr. 812.000 kr. 178.640 kr. 0 kr. 178.640 kr. Gns. 26 %

    Som det fremgår, går den effektive skattemæssige fradragsprocent fra 34 % i starten af perioden til 22 % i slutningen af perioden, mens gennemsnittet heraf ligger på 26 %. Det beregnes ved det samlede fradrag i aktuel skat (178.640 kr.) i forhold til den regnskabsmæssige værdi på 700.000 kr. eller ved 22 % x 116/100.

Ønsker du mere indsigt?

Hvis du ønsker mere indsigt i den regnskabsmæssige behandling af andre skattemæssige transaktioner, kan du læse mere i vores publikation Indsigt i årsregnskabsloven i kapitel 27 Indkomstskatter, som behandler en række forskellige skattemæssige forhold, og hvordan disse skal håndteres i årsregnskabet. 

Denne nyhed er en del af serien Indsigt i Indsigt, som er regnskabsnyheder med fokus på aktuelle regnskabsemner og praktiske problemstillinger, som er relevante for virksomheder omfattet af årsregnskabsloven. Vi henviser til publikationen Indsigt i årsregnskabsloven for yderligere omtale af de enkelte emner. Vi samler artiklerne på vores side om Årsregnskabsloven under Indsigt i Indsigt.

Sammendrag

I øjeblikket eksisterer der to skattemæssige ordninger, hvor der gives ekstrafradrag. Det omfatter et 116 %-fradrag for visse grønne driftsmidler samt et 130 %-fradrag for forsknings- og udviklingsomkostninger. Årets ekstrafradrag indregnes i den skattepligtige indkomst (permanent afvigelse) og dermed som en reduktion af de aktuelle indkomstskatter for året, i det omfang det kan rummes heri. Det betyder samtidig, at der alene skal beregnes udskudt skat af den midlertidige forskel mellem den regnskabsmæssige værdi og den skattemæssige værdi uden 16 %-tillægget (henholdsvis uden 30 %-tillægget).

Om denne artikel

Af Ditte Mosegaard Jørgensen

Senior Manager i EY Danmarks faglige afdeling for finansiel rapportering

Regnskabsfaglig specialist med fokus på rådgivning inden for årsregnskabsloven og faglig nyhedsformidling.

Related topics Assurance