Podatek wyrównawczy – jak obliczyć kwalifikowany dochód (stratę) netto?

Korekta polega na nieuwzględnieniu dywidend oraz innych wypłat otrzymanych lub naliczonych z tytułu udziałów własnościowych, z wyłączeniem udziałów własnościowych:

• w jednostce składowej posiadanych przez inne jednostki składowe grupy, które dają prawa do mniej niż 10% zysków, kapitału, rezerw lub praw głosu w tej jednostce w dniu wypłaty lub naliczenia zysków, lub zbycia tych udziałów (inwestycja portfelowa) oraz
• które stanowią dla jednostki składowej otrzymującej lub naliczającej w księgach tę dywidendę lub inną wypłatę ekonomiczną własność nieprzerwanie przez okres krótszy niż 12 miesięcy, liczony na dzień otrzymania lub naliczenia tej dywidendy lub innej wypłaty.

Wyłączeniu podlegają zatem otrzymane lub naliczone dywidendy (lub inne wypłaty o podobnym charakterze) wynikające z inwestycji, w stosunku do których jednostki składowe grupy mają udziały przekraczające 10% i/lub inwestycji, w których udział utrzymywany jest nieprzerwanie przez okres dłuższy niż 12 miesięcy.

Korekta polega na nieuwzględnieniu zysków oraz strat uwzględnionych w księgowym dochodzie (stracie) netto, wynikających: 

• ze zmian wartości godziwej udziałów własnościowych, z wyjątkiem inwestycji portfelowej, albo
• z udziałów własnościowych, które są ujęte zgodnie z metodą praw własności, albo
• z tytułu zbycia udziałów własnościowych, z wyjątkiem zbycia inwestycji portfelowej.

Jeżeli więc spółka wycenia inwestycje w jednostkę zależną, stosując metodę wyceny do wartości godziwej, to wszelkie zmiany (zyski lub straty z tego tytułu) wynikające z aktualizacji wyceny dla celów rachunkowych są z kwalifikowanego dochodu netto wyłączane. Korekta dotyczy także inwestycji wycenianych metodą praw własności, tzn. analogicznie wyłączeniu podlegają zyski lub straty wynikające ze zmiany wyceny inwestycji. W ramach tej korekty wyłączane są również zyski lub straty wynikające ze zbycia takich inwestycji.

Jedną z dostępnych metod wyceny środków trwałych jest metoda aktualizacji wyceny. Jednostki stosujące tę metodę dokonują cyklicznego przeszacowania wartości środków trwałych w celu aktualizacji wyceny, tak aby odzwierciedlała ona bieżącą wartość godziwą danego środka trwałego. W zależności od kierunku zmiany wartości efekt przeszacowania ujmowany jest w pozycji innych całkowitych dochodów lub w wyniku bieżącego okresu odpowiednio dla zysku lub straty.

Korekta polega na uwzględnieniu zysku wynikającego z aktualizacji wyceny w kalkulacji kwalifikowanego dochodu netto, tj. na włączeniu wartości ujętej w innych całkowitych dochodach.

Korekta polega na nieuwzględnieniu zysków (strat) z tytułu zbycia aktywów i zobowiązań wyłączonych w ramach reorganizacji spełniającej następujące warunki:

• wynagrodzenie:

          - za zbycie aktywów i zobowiązań stanowią, w całości lub w znacznej części, udziały w kapitale jednostki składowej nabywającej aktywa i zobowiązania lub takie udziały w osobie ściśle powiązanej z taką jednostką lub

           - otrzymywane w związku z unicestwieniem udziałów w kapitale likwidowanej jednostki

– chyba że brak wynagrodzenia ze zbycia wynika z tego, że emisja udziału w kapitale nie miałaby znaczenia gospodarczego;

• zysk (strata) nie podlega, ani w całości, ani w części, opodatkowaniu podatkiem dochodowym;
• zgodnie z przepisami podatkowymi państwa, w którym jest zlokalizowana jednostka składowa nabywająca aktywa i zobowiązania, w dochodzie tej jednostki podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym, obliczanym z tytułu zbycia nabytych aktywów i zobowiązań lub z innego tytułu, dla którego oblicza się taki dochód, uwzględnia się podatkową wartość tych aktywów i zobowiązań, wynikającą z ksiąg jednostki składowej zbywającej aktywa i zobowiązania, skorygowaną o niekwalifikowany zysk (stratę) z tytułu tego zbycia.

Korekta polega na nieuwzględnieniu kosztów, w tym utworzonych rezerw:

• wynikających z czynności, które na podstawie przepisów państwa lokalizacji jednostki składowej lub państwa lokalizacji jednostki dominującej najwyższego szczebla nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, łapówek i ukrytych prowizji,
• z tytułu grzywien i kar określonych na podstawie przepisów państwa lokalizacji jednostki składowej, których kwota wynosi co najmniej 50 tys. EUR.

Limit w wysokości 50 tys. EUR odnosi się do jednorazowej wartości kary lub do sumy naliczonych opłat, np. w przypadku kar naliczanych w czasie.

Dla celów rachunkowych korekta błędu poprzedniego okresu jest ujmowana poprzez pozycję kapitałów własnych – zyski zatrzymane (przy założeniu, że wartość korekty jest w ocenie jednostki istotna).

Korekta polega na uwzględnieniu wartości ujętej w kapitale własnym, wynikającej z błędu popełnionego przy określaniu księgowego zysku (straty) netto w poprzednim roku finansowym lub poprzednich latach finansowych, jeżeli błąd ten miał wpływ na kalkulację kwalifikowanego dochodu (straty) w tym jednym z poprzednich okresów.

Zmiana polityki rachunkowości w większości przypadków skutkuje koniecznością przekształcenia danych porównawczych, tak aby odzwierciedlały one sytuację, jakby zmienione zasady rachunkowości były stosowane przez jednostkę od początku. Wynik przekształcenia danych porównawczych, dla celów rachunkowych, jest ujmowany w pozycji kapitału własnego – zyski zatrzymane.

Korekta polega na uwzględnieniu wartości ujętej w kapitale własnym wynikającej ze zmiany polityki rachunkowości jednostki składowej, jeżeli miała ona wpływ na kalkulację kwalifikowanego dochodu (straty) netto.

Korekta polega na uwzględnieniu różnicy ustalonej za dany rok podatkowy między kwotą kosztów z tytułu zobowiązań emerytalnych uwzględnionych w księgowym zysku (stracie) netto a kwotą składek wpłaconych do funduszu emerytalnego. Korekta ta nie obowiązuje polskich podmiotów. W Polsce nie funkcjonują instytucje, które spełniałyby definicję funduszu emerytalnego zgodnie z przepisami polskiej ustawy.

Korekta polega na nieuwzględnieniu kosztów lub podobnych odliczeń wynikających z wewnątrzgrupowych porozumień finansowych. Korektę tę najlepiej wyjaśnić na przykładzie – załóżmy, że jednostka A jest zlokalizowana w jurysdykcji wysoko opodatkowanej, czyli jurysdykcyjna efektywna stawka podatkowa wynosi powyżej 15%. Jednostka B jest zlokalizowana w jurysdykcji nisko opodatkowanej, czyli tam, gdzie jurysdykcyjna efektywna stawka podatkowa wynosi poniżej 15%. Jednostka A udziela pożyczki jednostce B. Jeżeli jednostka A rozpoznaje przychody rachunkowe i podatkowe, a jednostka B analogicznie rozpoznaje koszty również dla celów rachunkowych, to co do zasady nie ma potrzeby stosowania korekty. Jeśli jednak jednostka A nie rozpozna przychodu dla celów podatkowych, a jednostka B rozpozna koszt księgowo i podatkowo, wówczas należy skorygować, tj. wyłączyć z kalkulacji kwalifikowanego dochodu netto koszty w jednostce B.

Korekta polega na:

• uwzględnieniu wartości transakcji między jednostkami składowymi grupy, które zostały ujęte w księgowym dochodzie (stracie) netto w tej samej kwocie oraz zgodnie z zasadą ceny rynkowej;
• zmianie wartości transakcji do kwoty zgodnej z zasadą ceny rynkowej w przypadku transakcji, które nie zostały ujęte w księgowym dochodzie (stracie) netto w tej samej wysokości oraz w wartości zgodnej z zasadą ceny rynkowej.

Warto zaznaczyć, że korekta nie dotyczy transakcji, dla których odchylenie od ceny rynkowej zostało odpowiednio uzasadnione w ramach dokumentacji cen transferowych i nie zostało zakwestionowane przez odpowiednie organy podatkowe.