Abzugsverbot für Sonderbetriebsausgaben bei ausländischer Gruppenbesteuerung

Sonderbetriebsausgaben unterliegen einem Abzugsverbot, soweit sie auch die Steuerbemessungsgrundlage in einem anderen Staat mindern. Ob und wann eine Minderung der Steuerbemessungsgrundlage i.S. einer solchen doppelten Berücksichtigung nach § 4i Satz 1 EStG vorliegt, war bislang umstritten. Der BFH zieht für die Antwort nun eine wirtschaftliche Betrachtungsweise heran. Unerheblich sei dabei insbesondere, bei welchem Steuersubjekt die Minderung eintritt oder ob im Ausland ein formaler Abzugsposten in die steuerliche Gewinnermittlung einfließt.

Nach § 4i Satz 1 EStG dürfen Aufwendungen nicht als Sonderbetriebsausgaben im Inland abgezogen werden, soweit sie auch die Steuerbemessungsgrundlage in einem anderen Staat mindern. In welchen Fällen eine solche Minderung der Steuerbemessungsgrundlage vorliegt, war bislang nicht höchstrichterlich entschieden. Nun äußerte sich der BFH hierzu in einem aktuellen Urteil für einen Sachverhalt mit einem niederländischen Mitunternehmer (Urteil vom 11.06.2026, IV R 36/23).

In dem zugrunde liegenden Fall (Streitjahr 2017) war eine niederländische B.V. als Kommanditistin zu 100 Prozent an einer deutschen GmbH & Co. KG beteiligt. Die Anteile an der B.V. wurden wiederum zu 100 Prozent von einer niederländischen Muttergesellschaft gehalten. Die niederländischen Gesellschaften unterlagen in den Niederlanden einer Gruppenbesteuerung. Die B.V. finanzierte ihre Einlage bei der GmbH & Co. KG mittels eines bei der niederländischen Muttergesellschaft aufgenommenen Darlehens, das bei der GmbH & Co. KG als Sonderbetriebsvermögen II zu qualifizieren war. Für das Darlehen entrichtete die B.V. Zinsen an ihre Muttergesellschaft. Die Zinsaufwendungen und Zinserträge wurden unter den Grundsätzen der niederländischen Gruppenbesteuerung in den Niederlanden dem Grunde nach nicht berücksichtigt. Unstrittig war, dass diese Zinsaufwendungen Sonderbetriebsausgaben bei der GmbH & Co. KG darstellen, welche im Grundsatz die inländische Steuerbemessungsgrundlage der B.V. mindern.

Fraglich war, ob die Zinsaufwendungen nach § 4i Satz 1 EStG ebenfalls zu einer Minderung der Steuerbemessungsgrundlage in den Niederlanden geführt haben, wodurch der Sonderbetriebsausgabenabzug insoweit zu versagen wäre. Der BFH bejahte dies und widersprach der Vorinstanz (FG Münster, Urteil vom 31.08.2023, 10 K 2613/20 F). Im konkreten Fall war durch die Gruppenbesteuerung in den Niederlanden unmittelbar kein Abzugsposten in die steuerliche Gewinnermittlung eingeflossen. Der BFH entschied, dass für die Anwendbarkeit der Vorschrift weder ein formaler Betriebsausgabenabzug im Ausland über einen Abzugsposten noch eine Minderung der Steuerbemessungsgrundlage bei demselben Steuerpflichtigen, also im vorliegenden Fall der B.V., erforderlich sei. Maßgeblich für die Frage der Minderung der Steuerbemessungsgrundlage soll stattdessen eine wirtschaftliche Betrachtungsweise sein. Es komme darauf an, ob das steuerliche Ergebnis reduziert werde, nicht aber darauf, dass die Aufwendungen über einen Abzugsposten in die steuerliche Gewinnermittlung einfließen. Insofern tritt nach Auffassung des BFH ebenfalls dann eine Minderung der Steuerbemessungsgrundlage i.S.d. § 4i Satz 1 EStG ein, wenn Aufwendungen und korrespondierende Erträge im Rahmen einer ausländischen Gruppenbesteuerung als gruppeninterne Transaktionen unberücksichtigt bleiben, da auch dies sich auf das steuerliche Ergebnis eines Steuersubjekts auswirke. Zudem ergebe sich die Anwendbarkeit auch aus dem Sinn und Zweck der Norm, welcher voraussetzt, dass die Sonderbetriebsausgaben das steuerliche Ergebnis eines Steuersubjekts im anderen Staat reduzieren und das unabhängig davon, wie dies technisch nach ausländischem Recht erfolgt. Auf dieser Basis hob der BFH das vorangegangene FG-Urteil auf und versagte den Sonderbetriebsausgabenabzug für die Zinsaufwendungen der B.V. auf Grundlage von § 4i Satz 1 EStG. Das Urteil steht weitgehend im Widerspruch zur in der Literatur vertretenen Position.

In der Praxis dürfte eine wirtschaftliche Betrachtungsweise für die Beantwortung der Frage, ob eine Minderung der ausländischen Steuerbemessungsgrundlage i.S.d. § 4i EStG vorliege, den Anwendungsbereich der Norm deutlich erweitern. Abzuwarten bleibt, ob die Finanzverwaltung und u.U. dann die Finanzgerichte diese wirtschaftliche Betrachtungsweise künftig auch zur Auslegung des Anwendungsbereichs anderer Normen heranziehen wird, insbesondere für § 4k EStG.

Der Volltext des Urteils steht Ihnen auf der Internetseite des BFH zur Verfügung.

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