Warum Pillar 2 durch Safe‑Harbours Wettbewerbsunterschiede schafft

Druck aus Washington

Zur Erinnerung: Im Juni 2025 einigten sich die G7 Staaten politisch darauf, US-Unternehmensgruppen de facto von der globalen Mindestbesteuerung auszunehmen. Auf diese Weise konnte insbesondere die diskutierte „Vergeltungssteuer“ der Amerikaner vermieden werden. Basierend auf dieser politischen Verständigung veröffentlichte das Inclusive Framework (IF) der OECD am 5. Januar 2026 die SbS-Regelungen. Die darin enthaltene Verwaltungsleitlinie schafft die Voraussetzungen für ein Nebeneinander der US-Mindeststeuerregelungen (insbesondere GILTI und CAMT) und der OECD Mindeststeuervorschriften (Pillar 2). Damit ist die Side-by-Side-Systematik weniger Ausdruck technischer Vereinfachung als Ergebnis geopolitischer und steuerpolitischer Kompromisse.

Ausgestaltung als Safe Harbour für unkomplizierte Umsetzung in der EU

Die neuen SbS-Regelungen fügen sich systematisch in das bestehende Pillar-2-Rahmenwerk ein. Ziel ist es, Konstellationen zu berücksichtigen, in denen nationale Steuerrechtsordnungen bereits ein eigenes Mindeststeuerregime vorsehen. Das betrifft konkret zunächst nur die USA. Andere Staaten, darunter insbesondere Indien, befassen sich bereits mit der Einführung vergleichbarer Mindeststeuerregime; China verfolgt die internationale Entwicklung bislang ohne konkrete Umsetzungsentscheidung. Dass die SbS-Regelungen als Safe-Harbour-Mechanismen ausgestaltet sind, hängt mit der EU-Mindestbesteuerungsrichtlinie (MinBestRL) zusammen. Die darin enthaltene Öffnungsklausel verpflichtet die Mitgliedstaaten, die von der OECD veröffentlichten Safe-Harbour-Regelungen in nationales Recht zu übernehmen, ohne dass dafür in Brüssel eine – von allen Mitgliedstaaten einstimmig zu beschließende – Änderung der Richtlinie erforderlich wäre. Folglich ist eine zeitnahe Umsetzung der SbS-Regelungen durch den nationalen Gesetzgeber zu erwarten. Für deutsche Unternehmensgruppen bedeutet dies, dass sich die Systemlogik von Pillar 2 nicht ändert, wohl aber deren Wirkung im internationalen Vergleich.

Kernbestandteile der Side‑by‑Side‑Regelungen 

Kernstücke der SbS-Regelungen sind die Einführung des Side-by-Side-Safe-Harbour (SbS SH) sowie des ergänzenden Ultimate Parent Entity (UPE) Safe Harbour, der den bisherigen Undertaxed Profits Rule (UTPR) Safe Harbour ablöst. Daneben wird ein permanenter Effective Tax Rate (ETR) Safe Harbour sowie ein Safe Harbour für Steueranreize eingeführt. Zudem wird die Anwendungsmöglichkeit des bereits bestehenden Country-by-Country Reporting (CbCR) Safe Harbour um ein Jahr verlängert.

1. Side-by-Side-Safe-Harbour

Für Geschäftseinheiten, die Teil einer Unternehmensgruppe sind, deren oberste Muttergesellschaft (UPE) in einer Jurisdiktion belegen ist, die die Voraussetzungen des SbS SH erfüllt, wird der Ergänzungssteuerbetrag, der im Rahmen einer Primärergänzungssteuer oder Sekundärergänzungssteuer erhoben wird, auf null festgesetzt. Das antragsgebundene Wahlrecht erstreckt sich auf sämtliche in- und ausländischen Geschäftseinheiten – einschließlich Joint Ventures und deren Tochtergesellschaften – einer unter den SbS SH fallenden UPE. Unverändert bleibt hingegen die Anwendung nationaler Ergänzungssteuern, die vom SbS‑System nicht erfasst werden. Der konkrete Umfang der Vereinfachungen, die bei einem SbS-System in Bezug auf den GloBE Information Return (GIR) bestehen, wird derzeit durch das Inclusive Framework (IF) ausgearbeitet.

Der SbS SH kann in einer Jurisdiktion in Anspruch genommen werden, in der sowohl ein qualifiziertes nationales als auch ein qualifiziertes weltweites Steuersystem besteht. Zusätzlich muss die Jurisdiktion eine Anrechnung ausländischer nationaler Ergänzungssteuern vorsehen, die unter denselben Bedingungen gewährt wird wie die Anrechnung erfasster Steuern.

Was ist ein qualifiziertes System?

Ein qualifiziertes nationales Steuersystem liegt vor, wenn ein nomineller Körperschaftsteuersatz von mindestens 20 Prozent besteht, eine nationale Ergänzungssteuer oder eine alternative Mindeststeuer von mindestens 15 Prozent auf der Basis des Rechnungslegungsergebnisses erhoben wird und kein wesentliches Risiko besteht, dass der effektive Steuersatz auf inländische Gewinne unter 15 Prozent sinkt. Ein qualifiziertes weltweites Steuersystem setzt insbesondere voraus, dass ausländische aktive und passive Einkünfte umfassend und unabhängig von Ausschüttungen besteuert werden, wirksame unilaterale BEPS‑Schutzmechanismen bestehen und kein wesentliches Risiko dafür vorliegt, dass der effektive Steuersatz auf ausländische Gewinne unter 15 Prozent sinkt.

Risiko bis 2026

Der SbS SH kann erstmals für Geschäftsjahre angewendet werden, die am oder nach dem 31. Dezember 2026 beginnen. Bis zu diesem Zeitpunkt – insbesondere im Geschäftsjahr 2025 – besteht für deutsche Geschäftseinheiten von Unternehmensgruppen mit UPE in Jurisdiktionen ohne qualifizierte GloBE‑Umsetzung weiterhin ein Risiko der deutschen Sekundärergänzungssteuererhebung. Jurisdiktionen, die die Kriterien des SbS SH erfüllen, werden in einem zentralen Verzeichnis des IF geführt. Da die Ausgestaltung der SbS-Voraussetzungen erkennbar an den Strukturen der bestehenden US‑Mindeststeuerregime ausgerichtet ist, werden derzeit ausschließlich die USA als qualifiziertes SbS-Regime gelistet. Weitere Jurisdiktionen können eine Prüfung beantragen; die Erfüllung der Voraussetzungen wird künftig jährlich überprüft. Aber: Auch im US-Konzern bleiben die Mindeststeuererklärungspflichten für Nicht-US-Gesellschaften bestehen.

2. UPE Safe Harbour

Ergänzend sehen die SbS-Regelungen einen UPE Safe Harbour vor, der den wirkungsgleichen bisherigen UTPR Safe Harbour ablöst. Voraussetzung ist, dass die Kriterien eines qualifizierten nationalen Steuersystems zum 1. Januar 2026 erfüllt werden. In diesem Fall wird die für die im Steuerhoheitsgebiet der obersten Muttergesellschaft belegenen Geschäftseinheiten ermittelte Primärergänzungssteuer auf null gesetzt. Im Unterschied zum SbS SH sind beim UPE Safe Harbour keine Erleichterungen hinsichtlich des GIR vorgesehen. Zwar führt das IF auch hier ein Verzeichnis qualifizierter UPE Regime; welche Jurisdiktionen aufgenommen werden, ist derzeit jedoch noch offen. Die USA werden – trotz grundsätzlicher Eignung – nicht als UPE Regime gelistet, da sie bereits unter den umfassenderen SbS SH fallen.

3. Transitional CbCR Safe Harbour

Der Transitional CbCR Safe Harbour (TCSH) sollte ursprünglich nur für Geschäftsjahre gelten, die spätestens am 31. Dezember 2026 beginnen. Um einen nahtlosen Übergang zum neuen permanenten Simplified ETR Safe Harbour zu ermöglichen, verlängert die OECD den Anwendungszeitraum um ein weiteres Jahr. Der TCSH kann damit auch für Geschäftsjahre genutzt werden, die nach dem 31. Dezember 2026, aber vor dem 31. Dezember 2027 beginnen. Der Übergangssteuersatz für den vereinfachten effektiven Steuersatz beträgt (wie bereits 2026) 17 Prozent.

4. Simplified ETR Safe Harbour

Ziel des vielfach geforderten permanenten vereinfachten ETR Safe Harbour (ETR SH) ist es, nach Auslaufen des TCSH eine dauerhafte Vereinfachung der GloBE Compliance zu ermöglichen. Ob dieses Ziel angesichts zahlreicher Anpassungs- und Integritätsvorschriften erreicht wird, bleibt abzuwarten. Der ETR SH kann für jede „geprüfte Jurisdiktion“ gesondert beantragt werden. Voraussetzung ist, dass dort in den beiden vorangegangenen Geschäftsjahren keine GloBE-Ergänzungssteuer angefallen ist. Im Unterschied zum bisherigen TCSH findet der „Once-out-always-out“-Ansatz beim ETR SH keine Anwendung. Die Safe-Harbour-Wirkung greift, wenn der vereinfachte effektive Steuersatz mindestens 15 Prozent beträgt oder im aktuellen Geschäftsjahr ein vereinfachter Verlust entsteht.

Abb.: Vereinfachter ETR Safe Harbour 
(Simplified ETR Safe Harbour)

Abb.: Weitere Kernelemente des Safe Harbour

5. Substance based Tax Incentive Safe Harbour

Abschließend führen die SbS-Regelungen den Substance based Tax Incentive Safe Harbour (SBTI SH) ein. Durch diesen werden qualifizierte Steueranreize den angepassten erfassten Steuern zugerechnet, sodass sie den effektiven Steuersatz erhöhen. Begünstigt sind aufwands- und produktionsbasierte Anreize, etwa Superabschreibungen oder Steuergutschriften für emissionsneutrale Produktion. Reine einkommensbasierte Vergünstigungen sind hingegen ausgeschlossen. In Deutschland dürfte insbesondere die Forschungszulage für den SBTI SH qualifizieren.

Von der reinen Compliance- Pflicht zum strategischen Mehrwert

Die Side-by-Side-Regelungen bringen für multinationale Unternehmensgruppen eine Reihe begrüßenswerter Erleichterungen und verändern zugleich die strategische Einordnung der globalen Mindestbesteuerung. Die Erleichterungen relativieren sich jedoch durch die zum Teil erhebliche Komplexität. Unternehmen im Anwendungsbereich der GloBE Vorschriften sollten zeitnah analysieren, welche der neuen Wahlrechte sie sinnvoll nutzen können, um den globalen Compliance Aufwand zu reduzieren und von qualifizierten Steueranreizen zu profitieren. Besonders wichtig sind die Änderungen für Geschäftseinheiten in Deutschland, die zu einer Muttergesellschaft in den USA gehören. Hier schließen die Side‑by‑Side‑Regelungen sowohl eine Primärergänzungssteuer auf der Ebene deutscher Zwischenholdings als auch eine Sekundärergänzungssteuerbelastung deutscher Tochtergesellschaften aus.

Doch insgesamt verändert sich die Funktion von Pillar 2 grundlegend. Für die betroffenen Gruppen ist das Mindeststeuersystem nicht länger nur ein Belastungsfaktor, sondern eröffnet gezielte Struktur- und Standortüberlegungen. Gleichzeitig entsteht ein asymmetrisches System, das begünstigte und nicht begünstigte Konzernstrukturen klar voneinander trennt. Für deutsche Unternehmensgruppen und deren Management stellt sich daher weniger die Frage, ob Pillar 2 relevant ist, sondern wie lange bestehende Gestaltungsspielräume genutzt werden können – und wie diese gegenüber Aufsicht, Finanzverwaltung und Stakeholdern erklärt werden müssen.