Verlustverrechnung bei doppelt- und mehrstöckigen Personengesellschaften

Für die Frage der Unternehmeridentität als eine Voraussetzung der gewerbesteuerlichen Verlustverrechnung kommt es bei doppelt- und mehrstöckigen Personengesellschaften nach den gleich lautenden Erlassen der obersten Finanzbehörden der Länder ausschließlich auf eine unmittelbare Gesellschafterstellung an. Somit können gewerbesteuerliche Fehlbeträge der Obergesellschaft, die bis zur Begründung der Untergesellschaft entstanden sind, auf Ebene der Untergesellschaft nicht verrechnet werden.

Die Kürzung des Gewerbeertrags um gewerbesteuerliche Fehlbeträge nach § 10a GewStG setzt sowohl Unternehmensidentität als auch Unternehmeridentität voraus. Beteiligt sich ein Kommanditist später auch als atypisch stiller Gesellschafter an einer GmbH & Co. KG, ist die Entstehung der atypisch stillen Gesellschaft ertragsteuerlich als Einbringung des Betriebs der GmbH & Co. KG in die atypisch stille Gesellschaft i.S.d. § 24 UmwStG zu werten. Es entsteht eine doppelstöckige Mitunternehmerschaft. Der BFH hat zur Nutzung des gewerbesteuerlichen Verlustvortrags in einem solchen Fall entschieden, dass vortragsfähige Gewerbeverluste der GmbH & Co. KG (Obergesellschaft) bei fortbestehender Unternehmensidentität mit dem Teil des Gewerbeertrags der atypisch stillen Gesellschaft (Untergesellschaft) verrechnet werden können, der auf die Obergesellschaft entfällt (Urteil vom 24.04.2014, IV R 34/10).

Nach den gleich lautenden Erlassen der obersten Finanzbehörden der Länder vom 11.08.2021 sind die Grundsätze dieses Urteils (IV R 34/10) über den entschiedenen Einzelfall hinaus nicht anzuwenden. Vielmehr hält die Finanzverwaltung an ihrer bisherigen Auffassung fest, nach der es zur Frage des Vorliegens der Unternehmeridentität stets und ausschließlich auf eine unmittelbare Gesellschafterstellung ankommt (vgl. R 10a.3 Abs. 3 Satz 9 Nr. 8 Sätze 1 und 2 GewStR 2009).

In Fällen der Begründung einer atypisch stillen Beteiligung am Handelsgewerbe einer Personengesellschaft sowie auch in anderen Fällen der Einbringung des Betriebs einer Personengesellschaft in eine andere Personengesellschaft sind damit Träger des Verlustabzugs nur die jeweiligen unmittelbaren Gesellschafter (Mitunternehmer). D.h. bei der Beteiligung einer Obergesellschaft an einer Untergesellschaft sind nicht die Gesellschafter der Obergesellschaft, sondern ist die Obergesellschaft selbst Gesellschafterin und damit Träger des Verlustabzugs der Untergesellschaft. Dies hat zur Folge, dass ein Wechsel im Gesellschafterbestand der Obergesellschaft keinen Einfluss auf die Fehlbeträge bei der Untergesellschaft hat.

In mit dem BFH-Urteil vergleichbaren Fällen, in denen die Obergesellschaft gewerbesteuerliche Fehlbeträge aufweist, die bis zur Begründung der Untergesellschaft entstanden sind, ist keine Verrechnung auf Ebene der Untergesellschaft mangels Unternehmeridentität vorzunehmen. Denn Träger des Verlustabzugs sind die Mitunternehmer der Obergesellschaft. Diese sind allerdings nicht Mitunternehmer der Untergesellschaft. Mitunternehmer der Untergesellschaft ist allein die Obergesellschaft selbst.

Der Volltext der gleich lautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder steht Ihnen auf der Internetseite des BMF zur Verfügung.

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