Zusammenveranlagung und fiktive unbeschränkte Steuerpflicht

Fallstrick vermietetes Grundvermögen im Ausland 

In den meisten Fällen wirkt sich die Wahl der Zusammenveranlagung steuermindernd aus. Ein neu veröffentlichtes Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 21.05.2025 (I R/5/22) beschäftigt sich mit einer Ausnahme von dieser Regel. Wenn der Ehegatte hohe steuerfreie ausländische Einkünfte erzielt hat, die den Steuersatz erhöhen (Progressionsvorbehalt), kann die Zusammenveranlagung ungünstiger sein als die Einzelveranlagung. Im Urteilsfall ging es um Einkünfte aus der Vermietung von unbeweglichem Vermögen (insbesondere Grundvermögen). Laut BFH sind diese Einkünfte eines beschränkt steuerpflichtigen Ehegatten beim Progressionsvorbehalt zu berücksichtigen, wenn

• sich das vermietete Vermögen in einem EU-/EWR-Staat befindet und 
• die unbeschränkte Steuerpflicht nur für die Zusammenveranlagung fingiert wird.

Beschränkt steuerpflichtige Ehefrau mit Vermietungseinkünften in Polen

Der Kläger hatte in Deutschland eine Wohnung und war daher unbeschränkt steuerpflichtig. Im Streitjahr erzielte er Einkünfte aus selbständiger Arbeit in Deutschland. Seine Ehefrau (Klägerin) war nur beschränkt steuerpflichtig. Sie lebte in Polen und erzielte dort unter anderem Vermietungseinkünfte. 

Zusammenveranlagung – Vermietungseinkünfte erhöhen Steuersatz

Für das Streitjahr beantragten die Kläger, dass die Ehefrau zum Zweck der Zusammenveranlagung als unbeschränkt steuerpflichtig behandelt wird (§ 1a Abs. 1 Nr. 2 EStG). Das Finanzamt veranlagte das Ehepaar zusammen und berücksichtigte alle polnischen Einkünfte der Ehefrau bei der Ermittlung des Steuersatzes (Progressionsvorbehalt), auch die Vermietungseinkünfte. Das Ehepaar legte gegen den Einkommensteuerbescheid Einspruch ein und berief sich dabei auf die Ausnahmeregelung für Einkünfte, die nach einem Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) steuerfrei sind (§ 32b Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG). Sowohl der Einspruch als auch die Klage vor dem Finanzgericht Berlin-Brandenburg blieben erfolglos.

BFH bestätigt Auffassung der Finanzverwaltung

Der Bundesfinanzhof (BFH) wies die Revision gegen das Urteil der Vorinstanz zurück. Die Ausnahme vom Progressionsvorbehalt für Einkünfte aus der Vermietung oder Verpachtung von unbeweglichem Vermögen, das nicht in einem Drittstaat belegen ist, greift im Streitfall nicht (§ 32b Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 EStG). Denn sie gilt nur für Einkünfte, die nach einem Doppelbesteuerungsabkommen steuerfrei sind. Doch die Vermietungseinkünfte der Ehefrau sind in Deutschland schon nach nationalem Recht nicht steuerpflichtig, weil sie nicht der beschränkten Steuerpflicht unterfallen.

Kein Verstoß gegen Unionsrecht

Einen Verstoß gegen Unionsrecht sah der BFH nicht, weil negative Vermietungseinkünfte ebenfalls in den Progressionsvorbehalt einzubeziehen sind. Dass bei unbeschränkter Steuerpflicht der Ehefrau die Vermietungseinkünfte außen vor geblieben wären, spielte für den BFH keine Rolle.

Anmerkung: Definition Drittstaaten

Keine Drittstaaten sind alle EU-Mitgliedstaaten. EWR-Staaten sind den EU-Staaten insoweit gleichgestellt, sofern sie aufgrund der Amtshilferichtlinie oder einer gleichartigen Vereinbarung Auskünfte erteilen, die für die Besteuerung erforderlich sind. Ob die Schweiz in diesem Kontext als Drittstaat gilt, ist bisher nicht geklärt.