Finanzgericht Düsseldorf schränkt Stromsteuerbefreiung für KWK-Anlagen erheblich ein

In zwei ähnlichen Verfahren schränkt das Finanzgericht Düsseldorf die Steuerbefreiung für Strom zur Stromerzeugung auf den Prozess der „eigentlichen Stromerzeugung“ ein (FG Düsseldorf vom 29. Mai 2024, 4 K 1192/22 VSt und 4 K 766/22 VSt). Werden neben der Stromerzeugung auch andere Zwecke, insbesondere eine Fernwärmeerzeugung, verfolgt, soll dieser Strom nicht befreit sein. Die Urteile haben damit erhebliche Auswirkungen auf die Stromsteuerbefreiung von KWK-Anlagen. Revision ist in beiden Fällen anhängig.

Der Nutzungsgrad einer stromerzeugenden Anlage kann erheblich gesteigert werden, wenn diese nicht ausschließlich Strom, sondern auch Fernwärme produziert. Dies ist sowohl aus ökologischem als auch aus ökonomischem Blickwinkel vorteilhaft. So sind in der Republik heute eine Vielzahl von Kraft-Wärme-Kopplungsanlagen anzutreffen. Der Gesetzgeber fördert diese sogar über das Kraft-Wärme-Kopplungsgesetz und, im Fall des Einsatzes regenerativer Energien, über das Erneuerbare-Energien-Gesetz.

Stromsteuerlich ist allgemein bekannt, dass verwendeter Strom zur Stromerzeugung von der Stromsteuer befreit werden muss. So will es das übergeordnete EU-Recht. Die Steuerbefreiung für Strom in Kraft-Wärme-Kopplungsanlagen ist von Seiten der Energiesteuerrichtlinie (Richtlinie 2003/96/EG vom 27. Oktober 2003) jedoch nicht verpflichtend, sondern den Mitgliedstaaten freigestellt. Für Anlagen über zwei Megawatt hat Deutschland im Stromsteuergesetz davon keinen Gebraucht gemacht.

Stromerzeugung und Fernwärmeerzeugung

Das Finanzgericht  Düsseldorf hatte sich in diesem Zusammenhang mit zwei sehr ähnlichen Verfahren zu befassen. In beiden Fällen klagten Betreiber von Müllverbrennungsanlagen, die sowohl Strom als auch Fernwärme erzeugten. Die zuständigen Hauptzollämter verweigerten die Stromsteuerbefreiung in großem Maße mit Verweis auf ein Informationsschreiben der Generalzolldirektion zur steuerbegünstigten Entnahme von Strom zur Stromerzeugung nach § 9 Absatz 1 Nummer 2 Stromsteuergesetz (letzte Fassung vom 26. September 2022). Die Anlagenbetreiber gingen dagegen gerichtlich vor.

Die Zollverwaltung vertrat in den beiden Gerichtsverfahren entsprechend ihrem Informationsschreiben die Auffassung, dass es sich bei der Strom- und Wärmeerzeugung um bloße Nebenzwecke handele und der Hauptzweck der Anlagen in der Müllverbrennung liege. Dieser Sichtweise folgend sah die Zollverwaltung den Stromverbrauch, der auch auf die thermische Abfallverwertung entfällt, als insgesamt nicht begünstigungsfähig an.

Diesem Rechtsverständnis erteilte das Finanzgericht jedoch eine klare Absage. Weder das Gesetz noch die Energiesteuerrichtlinie sehe solch eine Unterscheidung  bei Müllverbrennungsanlagen vor.

Der 4. Senat des Finanzgerichts Düsseldorf entschied, dass der von den jeweiligen Klägerinnen für den Betrieb der streitgegenständlichen Verbraucher entnommen Strom dem Grunde nach gemäß § 9 Abs. 1 Nr. 2 StromStG von der Stromsteuer befreit ist. Hierbei blieb der Senat nah an der Rechtsprechung des EuGH, wonach nur eine Verwendung von Strom, der unmittelbar zum technologischen Prozess der Stromerzeugung beiträgt, unter die Steuerbefreiung der Energiesteuerrichtlinie fällt. Streitig war aber die Höhe der Begünstigung.

Erst Zuordnung, dann Aufteilung

Der Senat  sieht es als erforderlich an, die Stromverbraucher soweit möglich dem jeweiligen Zweck der Stromerzeugung sowie der Wärmeerzeugung unmittelbar zuzuordnen.  In der Sache zum Urteil 4 K 766/22 VSt hatte der Beklage drei nicht weiter benannte Verbraucher unmittelbar der Stromerzeugung zugeordnet. Vom Kläger als „nicht erzeugungsrelevante Anlagen“ wurden der Fernwärmeerzeugung zugeordnet. Unter anderem waren dies Verbraucher, die der Auskopplung des Dampfanteils, der nicht der Turbine zugeführt werden soll, dienten und die auch nicht Gegenstand der Klage waren.

Im Verfahren zum Urteil 4 K 1192/22 VSt unterließ das Gericht die eindeutige Zuordnung, da keine der streitgegenständlichen Stromverbräuche unmittelbar der Strom- oder Fernwärmeerzeugung zugeordnet werden konnten.

Das Gericht teilte die verbleibenden begünstigten Strommengen in beiden Fällen anhand des energetischen Outputs, d.h. anhand der erzeugten Strommenge sowie der an das Fernwärmenetz übertragenen Energie auf.  Nicht entscheidend war dabei, dass der der Turbine zugeführte Dampf zunächst zur Stromerzeugung genutzt wurde. Maßgebend sei aus Sicht des Gerichts der Zweck des jeweiligen Verbrauchs, der sich nicht durch eine stufenweise Aufgliederung der Prozesse innerhalb der Turbine abbilden lasse. Aus Sicht der Düsseldorfer Richter verlange der Europäische Gerichtshof eine Abgrenzung des Teils eines Energieerzeugnisses, der in einer KWK-Anlage für die Stromerzeugung verwendet wird, von dem Teil, der für die Wärmeerzeugung verwendet wird.

Es ergab sich dadurch in einem der beiden Verfahren nur noch ein Anteil von 60,94%, der auf die Stromerzeugung entfiel.  In dem anderen Verfahren (4 K 766/22 VSt) wurden bereits 21,08% des erzeugten Dampfes unmittelbar in das Fernwärmenetz eingespeist, sodass für den Strom zur Erzeugung dieser Dampfmenge von vornherein keine Stromsteuerbefreiung begehrt wurde. Sie waren somit gar nicht erst streitgegenständlich. Zudem wurden bei dieser Anlage keine Wärmmenge in oder nach der Turbine ausgekoppelt. Bei der Aufteilung klammerte das Gericht hier nur die Dampfmenge aus, die zur Aufrechterhaltung des Dampf-Wasser-Kreislaufes benötigt wurde. Danach wurde ins Verhältnis gesetzt, wie viel Dampf der Turbine und somit der Stromerzeugung und wie viel zur Fernwärmeversorgung zugeführt wurden. Es ergab sich ein Anteil – zusätzlich zu der bereits direkt zugeordneten Menge – von 72,32% zur Stromerzeugung.

In beiden Verfahren wurde Revision eingelegt. Mit Spannung bleibt abzuwarten, wie der Bundesfinanzhof (BFH)   das vom Finanzgericht Düsseldorf entwickelte Aufteilung-Schema der Stromsteuerbefreiung in KWK-Anlagen beurteilt.

Hinweise für die Praxis

Die Urteile zeigen zwar, dass sich die restriktive Auffassung der Zollverwaltung in Bezug auf die Stromsteuerbefreiung von Müllverbrennungsanlagen nicht durchsetzen konnte.  Dennoch führen die Urteile – sollten sie rechtskräftig werden – zu einem denkwürdigen Ergebnis für KWK-Anlagen. Reine Stromerzeugungsanlagen mit niedrigerem Nutzungsgrad können weitestgehend von der Steuerbefreiung zur Stromerzeugung Gebrauch machen, während Kraft-Wärme-Kopplungsanlagen mit besserem Nutzungsgrad nach dieser Rechtsprechung einen erheblichen Teil der Steuerbefreiung verlieren könnten. Dieses Ergebnis dürfte nicht im Einklang mit der angesprochenen Förderung von Kraft-Wärme-Kopplungsanlagen stehen. Sollten diese Urteile durch den BFH bestätigt werden, stellt sich auch die Frage, wie der Gesetzgeber mit diesem Ergebnis umgeht. Die Energiesteuer-Richtlinie würde eine stromsteuerliche Privilegierung von KWK-Anlagen ermöglichen, wenn dies politisch gewünscht ist. Im aktuell vorliegenden Regierungsentwurf zu einem Gesetz zur Modernisierung und zum Bürokratieabbau im Strom- und Energiesteuerrecht ist  eine gesetzliche Regelung für die aufgeworfene Problematik noch nicht enthalten.

Betroffenen Unternehmen ist zu raten, die Auswirkungen der neuen Rechtsprechung zu prüfen und die weitere Entwicklung abzuwarten. Derzeit ist noch nicht bekannt, wie die Zollverwaltung auf die neue Rechtsprechung des Finanzgerichts Düsseldorf reagiert.

Autoren: RA Ralf Reuter, StB Dr. Florian S. Zawodsky