BFH zur Realteilung: Körperschaftsteuerklausel und Übertragung „eigener“ Anteile

Der BFH spricht sich, ebenso wie bei Übertragungen nach § 6 Abs. 5 Satz 3 ff. EStG, für eine teleologische Reduktion der sog. Körperschaftsteuerklausel des § 16 Abs. 3 Satz 4 EStG im Rahmen von (unechten) Realteilungen von Mitunternehmerschaften aus. Realteilungen bzw. Übertragungen von Wirtschaftsgütern, die nach dem 18.10.2024 stattfinden, sind aufgrund einer Gesetzesänderung mit dem Jahressteuergesetz 2024 nicht davon betroffen. Zudem bejaht der BFH, dass die Grundsätze einer unechten Realteilung auch dann anzuwenden sind, wenn eine Kapitalgesellschaft aus einer Personengesellschaft ausscheidet, als Sachabfindung Aktien übertragen werden und diese durch die Übertragung zu eigenen Aktien der ausgeschiedenen Kapitalgesellschaft werden, die später durch Einziehung untergehen.

Im entschiedenen Sachverhalt wurde eine AG, die als Kommanditist an einer gewerblich geprägten GmbH & Co. KG beteiligt war, deren einziger Zweck im Halten und Verwalten der Beteiligung an der B-AG bestand, auf die B-AG verschmolzen, sodass die B-AG selbst Mitunternehmerin wurde. Nachfolgend, im Jahr 2016, schied die B-AG als Mitunternehmerin gegen eine Barabfindung und Stückaktien, die insoweit zu eigenen Anteilen wurden, aus der Mitunternehmerschaft aus. Anschließend zog die B-AG die auf sie zurückübertragenen Aktien im vereinfachten Einziehungsverfahren ohne Kapitalherabsetzung ein.  Streitig war, ob die Voraussetzungen für eine steuerneutrale Übertragung der Wirtschaftsgüter (Aktien) im Rahmen einer unechten Realteilung nach § 16 Abs. 3 Satz 2 ff. EStG erfüllt waren; insbesondere, ob die zu „eigenen“ Anteilen werdenden übertragenen Anteile als Wirtschaftsgüter im Sinne der Vorschrift qualifizieren und ob entweder die sog. Körperschaftsteuerklausel nach § 16 Abs. 3 Satz 4 EStG oder die sog. Veräußerungs-/Entnahmesperrfrist nach § 16 Abs. 3 Satz 3 EStG eine steuerneutrale Buchwertübertragung verhindern könnten. 

Entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung bejahte der BFH mit Urteil vom 21.08.2025 (IV R 16/22) die Voraussetzungen der (unechten) Realteilungen im konkreten Fall, da es sich bei den von der Mitunternehmerschaft gehaltenen und sodann übertragenen Stückaktien, die nicht zur Einziehung bestimmt sind, steuerrechtlich um Einzelwirtschaftsgüter handle. Auch wenn die Stückaktien bei der B-AG infolge der Übertragung zu eigenen Aktien werden, handele es sich weiterhin um das nämliche Wirtschaftsgut. Selbst bei einem steuerrechtlichen Aktivierungsverbot, ginge die Eigenschaft der Stückaktien als Wirtschaftsgut nicht verloren. An dieser Auffassung änderten auch die durch das BilMoG eingefügten § 272 Abs. 1a und 1b HGB nichts. Die Barabfindung in Höhe der Haftungseinlage war für den BFH aufgrund fehlenden wirtschaftlichen Zusammenhangs zu den stillen Reserven des Mitunternehmeranteils ebenso unbeachtlich wie das spätere Einziehen der eigenen Anteile durch die B-AG zugunsten der Aktionäre. 

Die sog. Körperschaftsteuerklausel des § 16 Abs. 3 Satz 4 EStG, die rückwirkend zum Ansatz des Teilwerts führt, war zwar dem Wortlaut nach erfüllt, da die Stückaktien unmittelbar auf eine Körperschaft übertragen wurden. Der BFH wendete diese im Wege der teleologischen Reduktion jedoch nicht an. Der bloße Wechsel stiller Reserven von einem Körperschaftsteuersubjekt auf ein anderes Körperschaftsteuersubjekt im Wege der Realteilung sei unschädlich. Damit wendet er seine Rechtsprechung zur teleologischen Reduktion der Körperschaftsteuerklausel des § 6 Abs. 5 Satz 5 und 6 EStG analog auf die korrespondierende Regelung des § 16 Abs. 3 Satz 4 EStG an. Der BFH führt erneut aus, dass es nur zum Verstoß gegen die Klausel und damit zum Ansatz des gemeinen Werts hinsichtlich der übertragenen Wirtschaftsgüter komme, wenn ein Wechsel stiller Reserven aus dem Einkommensteuer- in das Körperschaftsteuerregime stattfindet. Danach seien die Buchwerte fortzuführen, wenn – wie im Streitfall – im Zeitpunkt des Ausscheidens der Mitunternehmerkapitalgesellschaft an der Personengesellschaft ausschließlich Körperschaften beteiligt sind.

Dies gilt jedoch nur für Realteilungen bzw. Übertragungen von Wirtschaftsgütern, die vor dem 19.10.2024 stattgefunden haben. Seitdem normiert der im Rahmen des Jahressteuergesetzes 2024 eingefügte § 6 Abs. 5 Satz 7 EStG i.V.m. § 16 Abs. 3 Satz 5 EStG die Subjektbezogenheit der Körperschaftklauseln, sodass eine Buchwertfortführung fortan auch beim Wechsel innerhalb des Körperschaftsteuerregimes zwischen zwei verschiedenen Körperschaften nicht mehr möglich ist. Mit dieser Neuregelung hatte sich der Gesetzgeber gegen die vom BFH vorgenommene teleologische Reduktion des § 6 Abs. 5 Satz 6 EStG gewendet.

Im Übrigen verneinte der BFH eine schädliche Entnahme oder Veräußerung nach § 16 Abs. 3 Satz 3 EStG durch die spätere Einziehung der eigenen Aktien. An einer Veräußerung im Sinne der Norm scheitere es bereits am Fehlen einer Gegenleistung bzw. eines Entgelts.  Die B-AG hat für die eigenen Aktien von den übrigen Aktionären keine Entschädigung erhalten.

Der Volltext des Urteils steht Ihnen auf der Internetseite des BFH zur Verfügung.

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