Kein Verlustrücktrag in den Rückwirkungszeitraum einer Verschmelzung

Der BFH versagt bei einer Verschmelzung einer Gewinn- auf eine Verlustgesellschaft die Verrechnung im Rückwirkungszeitraum von Gewinnen des übertragenden Rechtsträgers (Gewinngesellschaft) mit einem Verlustrücktrag von im Folgejahr der Verschmelzung entstandenen Verlusten. Insoweit klärt er die in der Literatur umstrittene Frage der Reichweite des Verlustverrechnungsverbots nach § 2 Abs. 4 Satz 3 UmwStG.  

Im Urteilsfall wurde eine Gewinn- auf eine Verlustgesellschaft verschmolzen. Streitig war, ob dem übernehmenden Rechtsträger (der aus der Verschmelzung hervorgegangen war) ein körperschaftsteuerlicher Verlustrücktrag von ausschließlich im Folgejahr der Verschmelzung entstandenen Verlusten zurück in das Veranlagungsjahr der Verschmelzung mit Verweis auf § 2 Abs. 4 Satz 3 UmwStG verwehrt werden darf. 

Nach § 2 Abs. 4 Satz 3 UmwStG ist der Ausgleich oder die Verrechnung von positiven Einkünften des übertragenden Rechtsträgers im Rückwirkungszeitraum mit verrechenbaren Verlusten, verbleibenden Verlustvorträgen, nicht ausgeglichenen negativen Einkünften und einem Zinsvortrag nach § 4h Absatz 1 Satz 5 EStG des übernehmenden Rechtsträgers nicht zulässig. Unstreitig war, dass die im Rückwirkungszeitraum bestehenden Verluste der Verlustgesellschaft nicht mit dem in diesem Zeitpunkt bestehenden zu versteuernden Einkommen der Gewinngesellschaft verrechnet werden dürfen. Ob das Verlustverrechnungsverbot aber auch den Verlustrücktrag umfasst, d.h. ob zurückgetragene negative Einkünfte des Folgejahres des übernehmenden Rechtsträgers „nicht ausgeglichene negative Einkünfte“ i. S. von § 2 Abs. 4 Satz 3 UmwStG darstellen, musste nun der BFH entscheiden.

Mit Urteil vom 13.03.2024 (X R 32/21) entschied der BFH entgegen der Vorinstanz, dass ein solcher Verlustrücktrag ebenfalls von dem Verrechnungsverbot des § 2 Abs. 4 S. 3 UmwStG umfasst sei. Die Tatbestandsalternative der „nicht ausgeglichenen negativen Einkünfte“ erfasse die laufenden negativen Einkünfte, die der übernehmende Rechtsträger im Veranlagungszeitraum der Verschmelzung erzielt. Davon ist laut BFH auch ein Verlustrücktrag erfasst. Dies ergebe sich aus dem übereinstimmenden Wortlaut mit § 10d Abs. 1 EStG, der den Verlustrücktrag regelt. Auch beziehe sich die zeitliche Beschränkung des Verlustverrechnungsverbots nur auf die positiven Einkünfte „im Rückwirkungszeitraum“, eine zeitliche Beschränkung bei der Aufzählung der Verlustpositionen des übernehmenden Rechtsträgers existiere aber nicht. Die Norm ziele gerade darauf ab, jegliche Verrechnung von Verlusten mit den im Rückwirkungszeitraum erzielten positiven Einkünften der übertragenden Gesellschaft zu verhindern und deren endgültige Besteuerung sicherzustellen.

Der BFH führt dabei ergänzend aus, dass ein Verlustvortrag nach § 10d Abs. 2 EStG weiterhin möglich bleibt. Nicht zu übersehen ist in diesem Zusammenhang außerdem die Regelung des § 2 Abs. 4 Satz 6 UmwStG. Danach gilt die streitgegenständliche Verlustverrechnungsbeschränkung nicht, wenn übertragender und übernehmender Rechtsträger vor Ablauf des steuerlichen Übertragungsstichtags verbundene Unternehmen im Sinne des § 271 Abs. 2 HGB sind. Da die Vorinstanz die Voraussetzungen dieser Konzernklausel bisher noch nicht geprüft hatte, verwies der BFH die Rechtssache an das FG zurück.

Der Volltext des Urteils steht Ihnen auf der Internetseite des BFH zur Verfügung.

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