Kein gewerbesteuerliches Schachtelprivileg bei unterjährigem qualifizierten Anteilstausch

Wiederkehrender Zankapfel im Zusammenhang mit dem gewerbesteuerlichen Schachtelprivileg ist insbesondere bei Umwandlungsfällen das strenge Stichtagsprinzip. Der BFH bestätigt seine Entscheidung aus dem Jahr 2014 und versagt das gewerbesteuerliche Schachtelprivileg bei unterjährigem qualifizierten Anteilstausch bei anschließender Ausschüttung.

Erfüllt der Anteilseigner die Voraussetzungen (u.a. Mindestbeteiligungsgrenze von 15 Prozent zum Beginn des Erhebungszeitraums) gewährt § 9 Nr. 2a GewStG eine Kürzung des Gewerbeertrags um Gewinnausschüttungen aus inländischen Kapitalgesellschaften (sog. gewerbesteuerliches Schachtelprivileg). Dabei ist das (strenge) Stichtagsprinzip zu beachten, d.h. auf spätere Veränderungen kommt es regelmäßig nicht an.

Im Streitfall führte eine GmbH im Jahr 2016 eine Kapitalerhöhung durch. Der Gesellschafter erbrachte die Stammeinlage für den neuen Geschäftsanteil durch Einbringung seiner Beteiligung an der V-GmbH im Wege eines qualifizierten Anteilstauschs zu Buchwerten (§ 21 Abs. 1 Satz 2 UmwStG). Die GmbH, welche bis dahin keine Anteile an der V-GmbH besaß, erhielt noch im selben Jahr eine Gewinnausschüttung der V-GmbH. Streitig war nun, ob die Ausschüttung bei der GmbH unter das gewerbesteuerliche Schachtelprivileg fällt.

Bereits 2014 versagte der I. BFH-Senat im Falle eines unterjährigen qualifizierten Anteilstausches mit anschließender Ausschüttung das gewerbesteuerliche Schachtelprivileg (Urteil vom 16.04.2014, I R 44/13). Nachdem die Entscheidung des I. Senats in der Literatur teilweise auf Kritik stieß, bejahte das FG Düsseldorf (Urteil vom 24.11.2022, 14 K 392/22 G,F) unter Verweis auf die kritischen Literaturstimmen die Gewerbesteuerfreiheit der unterjährigen Ausschüttung der V-GmbH an die GmbH. Zwar gelte für Zwecke des Schachtelprivilegs das strenge Stichtagsprinzip. Bei einem qualifizierten Anteilstausch trete die übernehmende Gesellschaft (hier: GmbH) aber in die steuerliche Rechtsstellung der übertragenden Gesellschaft ein. Deshalb seien der GmbH auch die Vorbesitzzeiten der Rechtsvorgängerin nach den Vorschriften des UmwStG zuzurechnen. Dies ergebe sich aus § 23 Abs. 1 UmwStG i.V.m. § 12 Abs. 3 Halbsatz 1 UmwStG.

Dem widersprach der BFH (Urteil vom 17.12.2025, I R 9/23) und versagte eine Kürzung nach § 9 Nr. 2a GewStG unter Verweis auf seine Entscheidung aus 2014. Das Schachtelprivileg sei rein zeitpunktbezogen auszulegen. Eine Zurechnung der Vorbesitzzeit des einbringenden Gesellschafters nach den Vorschriften des UmwStG scheide aus. Daran ändere auch § 12 Abs. 3 Halbsatz 1 UmwStG nichts, weil diese als "Generalklausel" für Fälle des Eintritts in (zurückliegende) Zeiterfordernisse hinter die insoweit speziellere Verweisungsnorm des § 4 Abs. 2 Satz 3 UmwStG systematisch zurücktrete. § 4 Abs. 2 Satz 3 UmwStG erfasse jedoch nur zeitraumbezogene Merkmale. Eine Zurechnung der Vorbesitzzeit könne sich vorliegend nicht aus der Regelung des § 4 Abs. 2 Satz 3 UmwStG ergeben, da für diese Vorschrift ein Zeitraum maßgeblich sei und kein Zeitpunkt wie der Beginn des Erhebungszeitraums in § 9 Nr. 2a GewStG. Mithin seien die Voraussetzungen des § 9 Nr. 2a GewStG nicht erfüllt. Im Fall eines qualifizierten Anteilstausches könne eine rückwirkende Zurechnung der Beteiligung auf den für das gewerbesteuerliche Schachtelprivileg relevanten Zeitpunkt zu Beginn des Erhebungszeitraums nicht erfolgen.

Mit der vorliegenden Entscheidung dürfte wohl das letzte Wort zum gewerbesteuerlichen Schachtelprivileg bei unterjährigem qualifizierten Anteilstausch gesprochen sein. Die Ausführungen des BFH sollten daher im Vorfeld von Ausschüttungen im Kontext mit Umwandlungen beachtet werden. Je nach Umwandlungsvorgang ergeben sich unterschiedliche Rückwirkungsbetrachtungen in Bezug auf das Stichtagserfordernis.

Der Volltext des Urteils steht Ihnen auf der Internetseite des BFH zur Verfügung.

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