Unternehmenssanierung: Anforderungen an steuerfreie Sanierungserträge

Werden einem Unternehmen im Rahmen einer Sanierung Schulden erlassen, stellt sich regelmäßig die Frage, ob die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung nach § 3a EStG für die daraus resultierenden Erträge vorliegen. Erforderlich ist eine unternehmensbezogene Sanierung. Der BFH äußert sich erneut zur Auslegung der Tatbestandsmerkmale. Und behandelt dabei auch Besonderheiten, wenn der Sanierungsertrag im Sonderbetriebsvermögen einer KG anfällt.

Im aktuell dem BFH vorliegenden Fall betrieb eine GmbH & Co. KG einen von einem ihrer Kommanditisten verpachteten Betrieb. Der verpachtete Betrieb einschließlich der Darlehensverbindlichkeiten gehörte zum Sonderbetriebsvermögen des Kommanditisten. Im Streitjahr 2013 verzichtete der Gläubiger der Darlehensverbindlichkeit auf seine Forderung. 

Bei der Frage der Sanierungsbedürftigkeit knüpft der BFH an die bisherigen Kriterien (u.a. Ertragslage, Vermögenssituation vor und nach Sanierung; vgl. BFH-Urteil vom 27.01.1998, VIII R 64/96) an. Sofern der Schuldenerlass im Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers anfalle, ist entscheidend, dass die Mitunternehmerschaft selbst sich in wirtschaftlicher Schieflage befindet. Der BFH bestätigte damit die zu § 3 Nr. 66 EStG ergangene Rechtsprechung (BFH-Urteil von 03.07.1997 IV R 31/96 BStBl. 1997 II S. 690). Vorliegend bejahte der BFH die Sanierungsbedürftigkeit, da die Darlehen mit dem Betriebsgrundstück besichert waren und bei Zwangsvollstreckung der Verlust der Betriebsgrundlage drohte (BFH-Urteil vom 21.08.2025, IV R 23/23).

Die Anforderungen an die Sanierungsabsicht des Gläubigers werden höchstrichterlich uneinheitlich beurteilt. Im Wesentlichen bestehen zwei Ansichten: (1) Die strengere Auffassung sieht selbstnützige Motive des Gläubigers als schädlich an (BFH-Urteil vom 28.02.1989, VIII R 303/84). (2) Die mildere Auffassung lässt es genügen, wenn die Sanierungsabsicht zumindest mitentscheidend ist (u. a. BFH-Urteil vom 12.10.2005, X R 20/03). Positiv für den Steuerpflichtigen: Vorliegend sprach sich der BFH für die zweitere Ansicht aus; d.h. auch selbstnützige Motive können unschädlich sein, so lange eine fremdnützige Sanierungsabsicht nicht fehlt. 

Abschließend stellte der BFH klar, dass die Merkmale der Sanierungsfähigkeit und der Sanierungseignung eng miteinander verknüpft sind. Regelmäßig kann von Sanierungsfähigkeit ausgegangen werden, wenn der Schuldenerlass zur Sanierung geeignet ist. Bei der Auslegung bestätigt der BFH im Wesentlichen die bisherige Rechtsprechung (vgl. BFH-Urteil vom 12.12.2013, X R 39/10), wonach die Geeignetheit zu verneinen ist, wenn der Schuldenerlass zwar den Zusammenbruch verhindert, aber die Ertragsfähigkeit nicht wiederherstellt. Ob im konkreten Fall beide Merkmale erfüllt waren, konnte der BFH mangels ausreichender Feststellungen des FG nicht entscheiden und verwies die Sache zur weiteren Sachverhaltsaufklärung zurück.

Zur Frage, ob der Antrag auf steuerfreien Sanierungsertrag als rückwirkendes Ereignis gilt, musste sich der BFH nicht mehr äußern. Hierzu liegt bereits eine Entscheidung vom 10.10.2024 (IV R 1/22) vor (vgl. EY-Steuernachrichten vom 06.02.2025). 

Der Volltext des Urteils steht Ihnen auf der Internetseite des BFH zur Verfügung.

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