Yaşanan teknolojik gelişmelerin ve dijitalleşmenin dünyada etkilerini göstermesiyle birlikte ortaya çıkan dijital ekonomi kavramı, bilgi ve iletişim teknolojilerine dayalı tüm ekonomik işlem ve faaliyetleri ifade ediyor.
Çağımızda dijital hizmetler ekonomide son derece önemli bir paya sahip. Dünyanın en değerli on şirketinden yedisi teknoloji şirketi. Özellikle dünyayı etkisi altına alan Covid-19 salgınından sonra sunulan mal ve hizmetlerin hızla dijitalleşmesi ve dijital ekonomiyi çok daha büyük ve etkin hale getireceği kaçınılmaz gözüküyor.
Dijital hizmet sunan çokuluslu şirketlerin bu faaliyetlerinden elde ettikleri gelirin vergilendirilmesi amacıyla Dijital Hizmet Vergisi 7 Aralık 2019 tarihli ve 30971 Sayılı Resmî Gazete’ de yayımlanarak yürürlüğe girdi. 20 Mart 2020 tarihinde ise 7194 sayılı Dijital Hizmet Vergisi ile Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı KHK’da Değişiklik Yapılması Hakkındaki Kanun (“7194 sayılı Kanun”) ile ihdas edilmiş ve akabinde Dijital Hizmet Vergisi Uygulama yürürlüğe girdi. Mevcut uluslararası vergilendirme rejiminde, dijital hizmet sunan çok uluslu şirketlerin mukim olmadıkları ülkelerde vergilendirilmesinin iş yerinin mevcudiyetine bağlı olması, kaynak ülkelerin dijital hizmetleri vergilendirmesine engel oluşturuyordu. Düzenleme ile mevcut vergilendirme rejiminin bu kısıtlarının aşılması amaçlanıyor. Mevcut düzenlemelerin yürürlüğe girmesinden önce, yurt dışında mukim dar mükellef kurumların, Türkiye’de elde ettikleri reklam ve benzeri gelirlerin vergilendirmesi, yerel mevzuat ve çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları kapsamında yer alan “iş yeri” tanımı çerçevesinde, mümkün olmamaktaydı. Güncel düzenlemeler ile, dar mükellef kurumların, mevzuat kapsamında yer verilen faaliyetlerinden dolayı Türkiye’de vergilendirilmesi mümkün hale gelmiştir, yani artık Google, Facebook, Twitter gibi dijital reklam platformlarının reklam ve benzeri gelirleri için vergilendirme söz konusu olacaktır.
Dijital ekonomik faaliyetlerin vergilendirilmesi konusunda ülkemizde atılan ilk adım olarak 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 9.maddesine eklenen Türkiye’de ikametgâhı, iş yeri, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmayanlar tarafından KDV mükellefi olmayan gerçek kişilere elektronik ortamda sunulan hizmetlere ilişkin KDV’nin bu hizmeti sunanlar tarafından beyan edilip ödeneceği düzenlemesi gösterilebilir.
Dijital ekonominin vergilendirilmesine ilişkin bir diğer yükümlülük ise internet ortamında verilen reklam hizmetlerine ilişkin getirilen stopaj yükümlülüğü oldu. 18.12.2018 tarih ve 476 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile dar mükellef kurumların 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 30. maddesi kapsamında, tam mükellef kurumların KVK’nın 15. maddesi kapsamında ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesi kapsamında, internet ortamında verilen reklam hizmetlerine ilişkin olarak, bu hizmeti verenlere veya internet ortamında reklam hizmeti verilmesine aracılık edenlere yapılan ödemeler üzerinden, KVK madde 15. kapsamında %0, GVK 94 ve KVK 30. maddeler kapsamında %15 oranında vergi stopajı yapılacağı ifadesi eklenerek, 01.01.2019 tarihinden itibaren yapılan ödemeler gelir ve kurumlar vergisi tevkifatı kapsamına alındı.
Dijital ekonominin vergilendirilmesi konusunda Türkiye’nin taraf olduğu çeşitli vergi anlaşmaları ve OECD üyeliği dikkate alındığında, Türkiye’de dijital ekonominin vergilendirilmesi konusunda güncel gelişmelerin takip edildiği, global vergi trendleri ve uluslararası yükümlülükleri çerçevesinde gerekli aksiyonların alındığı ve bu kapsamda mevzuat değişikliklerine gidildiğini söylemek mümkündür. Bunun yanında Fransa, İtalya, İngiltere gibi bazı gelişmiş Avrupa ülkelerinde dijital hizmet vergisi uygulanmakta iken İspanya, Çek Cumhuriyeti gibi diğer bazı ülkelerde mevzuat taslakları hazırlanmıştır. Ayrıca, kapsam ve vergi oranı açısından da Avrupa ülkelerindeki dijital hizmet vergisi yapılarında ciddi farklılıklar vardır.
1- Dijital Hizmet Vergisi
a. Dijital Hizmet Vergisinin Konusu
Dijital hizmet vergisinin konusunu Türkiye’de dijital ortamda sunulan her türlü reklam hizmetleri; sesli, görsel veya dijital herhangi bir içeriğin dijital ortamda satışı ile bu içeriklerin dijital ortamda dinlenmesine, izlenmesine, oynanmasına veya elektronik cihazlara kaydedilmesine veya bu cihazlarda kullanılmasına yönelik dijital ortamda sunulan hizmetler; kullanıcıların birbirleriyle etkileşime geçebilecekleri dijital ortamların sağlanması ve işletilmesi hizmetleri; ve bu hizmetlere yönelik dijital ortamda dijital hizmet sağlayıcıları tarafından verilen aracılık hizmetlerinden elde edilen hasılat oluşturuyor.
b. Dijital Hizmet Vergisinin Mükellefi
Dijital hizmet vergisinin mükellefi dijital hizmet sağlayıcılarıdır. 7194 sayılı Kanunun 4.maddesi uyarınca Türkiye’den elde ettiği hasılat 20 milyon Türk lirası veya dünya genelindeki hasılatı 750 milyon avrodan (veya muadili yabancı para karşılığı Türk lirası) az olanlar söz konusu vergiden muaf tutuldu. Dijital hizmet sağlayıcılarının tam mükellef olup olmaması veya dar mükellefiyette söz konusu faaliyetleri Türkiye’de bulunan iş yeri ya da daimi temsilci vasıtasıyla gerçekleştirip gerçekleştirmemesi dijital hizmet vergisi mükellefiyetini etkilemiyor.
c. Dijital Hizmet Vergisinin Matrahı ve Oranı
Dijital Hizmet Vergisinin matrahı verginin konusunu oluşturan hizmetler nedeniyle elde edilen hasılattır. Verginin matrahından gider, maliyet ve vergi adı altında indirim yapılmaz. Dijital hizmetlerden elde edilen hasılat %7,5 oranında dijital hizmet vergisine tabidir.
d. Dijital Hizmet Vergisinin Beyanı, Tarhı ve Ödenmesi
Dijital hizmet vergisi, mükellefin beyanı üzerine tarh olunur. 7194 Sayılı Kanunun 3. maddesinin ikinci fıkrası uyarınca Hazine ve Maliye Bakanlığı’nca vergi sorumluluğu getirilmesi halinde ise beyan, vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulanlar tarafından yapılır. Bu kişiler dijital hizmet vergisi beyannamelerini, vergilendirme dönemini takip eden ayın sonuna kadar ilgili vergi dairesine vermekle yükümlüdürler. Vergi, mükellef veya vergi sorumlusu olan gerçek veya tüzel kişi adına tarh olunur. Tarh edilen vergi, beyanname verme süresi içinde ödenecektir. Dijital hizmet vergisi mükellefleri tarafından ödenen vergi, bu mükellefler tarafından gelir ve kurumlar vergisine esas safi kazancın tespitinde gider olarak indirilebilecektir.
Esasen dijital hizmet vergisinin gelir üzerinden alınan bir vergi mi yoksa harcama vergisi mi olduğu konusunda bir belirsizlik olmakla birlikte, verginin gelir üzerinden alınan bir vergi olduğunun kabul edilmesi halinde, verginin konusuna giren hizmetleri Türkiye’de iş yeri olmaksızın sunan dar mükellef kurumların dijital hizmet vergisine tabi tutulması, çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarına aykırılık teşkil eder. Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarında (“ÇVÖA”) dijital hizmetten elde edilen gelirlerin hangi ülkede vergilendirileceği soru işaretidir, normalde ilgili ülkedeki bulunan fiziksel işyerinde elde edilen ticari kazanç o ülke tarafından vergilenir. ÇVÖA’da dijital hizmet veren iş yeri tanımı olmadığından, karışıklığın engellenmesi için dijital hizmet vergisinin harcama vergisi yani dolaylı vergi olarak değerlendirilmesi uygun olur.
Bununla birlikte Dijital Hizmet Vergisi birçok soru ve sorunu da beraberinde getirmiş görünüyor. En başta verginin hasılat üzerinden alınmasının ve hasılata faiz, kur farkı gibi unsurların dahil edilmiş olması vergi hukukunun temel ilkelerinden mali güce göre vergilendirme ve verginin kanuniliği ilkeleriyle ile uyuşmadığı değerlendirilir. Ayrıca, vergi oranı olarak %2 ve %3 gibi nispeten düşük olarak uygulandığı diğer ülkelere nazaran, %7,5 gibi yüksek bir oran uygulanmasının ölçülülük ilkesine aykırılığı gündeme getirmekte.
2- 476 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile Getirilen Stopaj Uygulaması ve Dijital Hizmet Vergisi karşısındaki durumu
Yukarıda bahsettiğimiz üzere, 18.12.2018 tarihli ve 476 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile, 01.01.2019 tarihinden itibaren yapılan ödemelerle ilgili yurt dışından reklam verenlere yönelik olarak %15 oranındaki gelir vergisi ve kurumlar vergisi stopajı uygulaması devam ediyor.
Bilindiği üzere reklam hizmeti ticari faaliyet olarak kabul edilir. Türkiye’nin taraf olduğu çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarının birçoğunda, dar mükelleflerin mukim oldukları ülkelerin dışında elde ettikleri ticari kazançların kaynak ülkede vergilendirilmesi, dar mükellef bu kurumun kaynak ülkede iş yerinin bulunmasına ve kazancın bu iş yerlerinde sağlanmasına bağlandı. Bu bağlamda, Türkiye’de iş yeri bulunmayan dar mükellef kurumlara yapılan reklam ödemeleri kurumlar vergisi stopajı hesaplanması, Türkiye’nin taraf olduğu çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarına aykırılık teşkil eder. Ayrıca hem stopaj hem de dijital vergisi alınması uygulaması çifte vergileme tartışmasına neden oluyor.
Sonuç olarak iç hukukumuzda dijital ekonominin vergilendirilmesine üç müessese bulunuyor: “Dijital Hizmet Vergisi”, “KDV” ve “Stopaj”. Ne var ki, stopaj usulü ile kesilen verginin dar mükellefler için çifte vergilendirme anlaşmalarına konu olduğu, çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarındaki iş yeri tanımına bağlı ticari kazancın vergilendirilme hükümlere aykırılık teşkil etmesi ve çifte vergilendirmeye sebep olduğu iddia ve eleştirilerini ortaya çıkarıyor. 476 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile birlikte getirilen stopaj uygulaması çifte vergilendirmeye neden olabilecek.
Türkiye’deki şirketlerin sorumlu sıfatıyla ödeyecekleri bu vergilerin özel hukuk ilişkisiyle çok uluslu dev şirketlere yansıtmaları uygulamada çok oluyor. Nitekim Türkiye’de iş yeri bulunmaksızın reklam hizmeti sunanlara yapılan ödemeler için öngörülen stopaj kesintisinin hizmeti alanlar tarafından yüklenilmesi üzerine, Türkiye’deki şirketlerce yapılan %15’lik stopaja karşı dava yoluna gidebiliyor. Bakıldığında dijital ekonominin vergilendirilmesi konusu önümüzdeki zamanda birçok yeni gelişme ve tartışmaya gebe görünüyor.
