Internationale Mitarbeitereinsätze und Steuern 

Geplante Änderungen im BMF-Schreiben vom 12.12.2023

Für Unternehmen, die international mobil Mitarbeitende beschäftigen, sind die steuerlichen Rahmenbedingungen von zentraler Bedeutung. Das Schreiben des Bundesfinanzministeriums (BMF) vom 12.12.2023 bietet hier eine wichtige Orientierung, welche Meinung die Finanzverwaltung zu einer Vielzahl von Fragestellungen vertritt. Dieses Schreiben soll nun in einigen wesentlichen Punkten geändert werden. In diesem Alert erfahren Sie, welche Erleichterungen und andere Neuerungen Sie erwarten, damit Sie sich schon jetzt darauf vorbereiten können.

Warum die Änderungen notwendig sind

Das BMF-Schreiben vom 12.12.2023 stieß nach seiner Veröffentlichung auf erhebliche Kritik. Zudem ist es bereits teilweise überholt. Inzwischen wurde § 50d Abs. 15 EStG (Besteuerung bei Freistellung) eingeführt und der Bundesfinanzhof entschied, dass die Anwendung der niederländischen 30-Prozent-Regelung keinen Rückfall des Besteuerungsrechts auslöst (Urteil vom 10.04.2025, VI R 29/22). Die Finanzverwaltung hat nun reagiert und den mit großer Spannung erwarteten Entwurf der geplanten Anpassungen mit Schreiben vom 21.08.2025 an die Verbände übermittelt. Das geänderte Schreiben soll grundsätzlich ab dem 01.01.2025 anzuwenden sein.

Freistellungsbescheinigung und abkommensrechtliche Ansässigkeit

Die Finanzverwaltung will für verheiratete und nicht dauernd getrennt lebende Arbeitnehmende eine Vereinfachung im Zusammenhang mit der Beantragung einer Freistellungsbescheinigung (§ 39 Abs. 4 Nr. 5 EStG) einführen. Laut Entwurf kann davon ausgegangen werden, dass sich der Mittelpunkt der Lebensinteressen dort befindet, wo sich die Familie bzw. der Ehegatte überwiegend aufhalten wird (bzw. aufhält), wenn die betreffenden Arbeitnehmenden

• in beiden Staaten eine ständige Wohnstätte haben und
• für mehr als drei Jahre entsandt werden.

Der Arbeitgeber muss die Anwendung der Vereinfachungsregelung mit dem Arbeitnehmer abstimmen und dies im Lohnkonto dokumentieren. Bei der Veranlagung zur Einkommensteuer ist auch in diesen Fällen weiterhin eine aufwendige und detaillierte Einzelfallprüfung (nach Rn. 14 bis 23 des Schreibens vom 12.12.2023) vorzunehmen.

Wirtschaftlicher Arbeitgeber

Eine weitere Vereinfachungsregelung wird in Rn. 164 eingefügt. Danach ist die umfassende Prüfung der Interessenlage nach den Rn. 160 bis 163 für die Einkommensteuerveranlagung des Arbeitnehmers regelmäßig nicht mehr erforderlich. Das bedeutet, dass in den meisten Fällen eine erneute Prüfung des wirtschaftlichen Arbeitgebers bei der Veranlagung nicht mehr notwendig ist.

Bescheinigung des Arbeitgebers über die Kostentragung

Die geforderte Bescheinigung des Arbeitgebers über sämtliche Kosten der Entsendung für die einzelnen entsandten Beschäftigten (Rn. 167) hat für erhebliche Unsicherheit gesorgt. Denn in der Regel können nicht sämtliche anfallenden Kosten auf die einzelnen Arbeitnehmenden aufgeschlüsselt werden. Unklar war auch, welche Angaben genau erforderlich sind. Unter anderem deshalb will die Finanzverwaltung eine bundeseinheitliche Bescheinigung „Arbeitgeberbescheinigung über die Kostentragung zur Vorlage beim Wohnsitzfinanzamt“ als Anlage zum BMF-Schreiben zur Verfügung stellen.

In dieser Bescheinigung ist insbesondere anzugeben, in welchem prozentualen Umfang der ausländische Arbeitgeber die für den betreffenden Arbeitnehmer angefallenen Lohn-, Lohnneben- und Lohnverwaltungskosten während des Auslandseinsatzes wirtschaftlich getragen hat. In der neuen Rn. 167 weist das BMF darauf hin, dass die Bescheinigung insbesondere in den Fällen erforderlich ist, in denen im Zusammenhang mit der Zuweisung des Besteuerungsrechts zu prüfen ist, ob ein wirtschaftlicher Arbeitgeber vorliegt (Art. 15 Abs. 2 OECD-MA).

Besteuerung während der Freistellung von der Arbeit

Der Besteuerung während der unwiderruflichen Freistellung widmet sich unter anderem mit drei neuen Beispielen die neue Tz. 5.7. Der laufende Arbeitslohn für die Zeit der Freistellung gilt für die Anwendung eines Doppelbesteuerungsabkommens (DBA) als Vergütung für die Tätigkeit in dem Staat, in dem Arbeit ohne die Freistellung ausgeübt worden wäre (§ 50d Abs. 15 Satz 1 EStG). Die Regelung fingiert jedoch nicht, dass sich der Arbeitnehmer an diesen Tagen in dem betreffenden Staat aufgehalten hat (Rn. 351b und 351e). Sie hat demnach keine Auswirkung auf die Ermittlung der Aufenthaltstage (183-Tage-Regelung).

Die Finanzverwaltung stellt außerdem klar, dass die betreffenden Zeiträume nicht in den Erdienungszeitraum anderer zeitraumbezogener Zahlungen (Aktienoptionen, Abfindungen …) einbezogen werden dürfen.

Die überholte Rn. 362 (Besteuerung im Ansässigkeitsstaat während der unwiderruflichen Freistellung) wird gestrichen. Die Änderungen sollen ab 01.01.2024 anzuwenden sein.

Niederländische 30-Prozent-Regelung und Rückfall des Besteuerungsrechts

Laut dem Beispiel in der bisherigen Rn. 421 fällt das Besteuerungsrecht nach Art. 22 Abs. 1 Buchst. a Satz 1 DBA-Niederlande an Deutschland zurück, weil der niederländische Arbeitgeber die 30-Prozent-Regelung angewendet hat. Diese Rn. wird gestrichen. Die Änderung soll bei allen noch offenen Fälle berücksichtigt werden.

DBA mit Liberia

Der Entwurf ändert auch die Rn. 404 bis 406 zum DBA-Liberia, worauf hier nicht näher eingegangen wird (vgl. BMF-Schreiben vom 15.04.2025, IV B 2 – S 1301408/007 zur Änderung der Verwaltungsauffassung). Diese Neuerungen werden voraussichtlich ab dem 01.01.2026 gelten.