Projet de loi C-59 : quasi-adoption des règles de RDEIF et d’autres mesures visant l’impôt sur le revenu des entreprises

FiscAlerte 2024 numéro 31, 20 juin 2024

Mesures relatives à l’impôt sur le revenu des entreprises et à la fiscalité internationale

Comme le gouvernement fédéral est minoritaire, les mesures visant l’impôt sur le revenu des entreprises contenues dans le projet de loi C‑59 sont considérées comme quasi adoptées (aux fins de la présentation de l’information financière) depuis le 28 mai 2024, date à laquelle le projet de loi a franchi l’étape de la troisième lecture à la Chambre des Communes.

Le projet de loi C‑59 comprend les mesures relatives à l’impôt sur le revenu des entreprises et à la fiscalité internationale suivantes :

Règles de RDEIF – Instauration de nouvelles règles sur le dépouillement des bénéfices afin de limiter le montant des dépenses nettes d’intérêts et de financement qu’une société peut déduire dans le calcul de son revenu tiré d’une entreprise ou de biens, ou de son revenu imposable, à un ratio fixe (ou, si certaines conditions sont remplies et qu’un groupe consolidé en fait le choix, à un ratio de groupe plus élevé) du revenu imposable rajusté pour l’année. Le revenu imposable rajusté est essentiellement le revenu imposable, rajusté notamment dans le but d’annuler les déductions pour dépenses d’intérêts et de financement, déductions pour amortissement (« DPA »), frais relatifs à des ressources et pertes finales, ainsi que pour annuler les inclusions dans le revenu au titre des revenus d’intérêts et de financement, d’une récupération de DPA et d’une récupération de certains frais relatifs à des ressources. La notion de revenu imposable rajusté ressemble donc à la notion comptable de bénéfice avant intérêts, impôts et amortissements (« BAIIA »), mais aux fins fiscales. Sous réserve de règles transitoires, ces règles s’appliquent aux années d’imposition commençant le 1er octobre 2023 ou après cette date. Pour en savoir plus sur ces règles, consultez le bulletin FiscAlerte 2023 numéro 32, Le ministère des Finances publie une nouvelle version révisée des propositions relatives aux règles de RDEIF, d’EY.

Règles d’asymétrie hybride – Instauration de nouvelles règles pour neutraliser les effets des dispositifs hybrides, y compris certaines modifications corrélatives aux dispositions connexes. Les « dispositifs hybrides » sont des mécanismes d’évitement fiscal transfrontaliers qui exploitent des différences dans le traitement fiscal d’entités commerciales ou d’instruments financiers dans le droit de deux pays ou plus, dans le but de générer des asymétries dans les résultats fiscaux (p. ex. asymétries déduction/non-inclusion et asymétries de double déduction). De façon générale, les nouvelles règles sont conformes aux recommandations du rapport sur l’Action 2 du Projet sur l’érosion de la base d’imposition et le transfert de bénéfices du Groupe des Vingt et de l’Organisation de coopération et du développement économiques, dans leur version adaptée au contexte fiscal canadien, et s’appliquent à l’égard de paiements entre des parties qui satisfont à un critère de relation (p. ex., des parties liées ou certaines entités déterminées) et de paiements entre des parties non liées en vertu de certains dispositifs structurés conçus pour générer une asymétrie. De façon générale, les règles ont pour effet :

• d’entraîner le refus de la déduction de paiements effectués par un contribuable dans le cadre d’un dispositif hybride jusqu’à concurrence du montant de l’asymétrie hybride (c.-à-d., en général, le montant qui a entraîné une déduction supplémentaire dans un autre pays ou qui n’est pas entièrement inclus dans le revenu ordinaire d’un bénéficiaire non-résident);
  
  
• d’exiger l’inclusion dans le revenu des paiements reçus dans le cadre d’un dispositif hybride ayant une composante de déduction étrangère (c.-à-d. lorsque le paiement donne lieu à une déduction d’impôt étrangère) jusqu’à concurrence du montant de l’asymétrie hybride;
  
  
• de limiter la déduction de dividendes reçus d’une société étrangère affiliée et prélevés sur les surplus exonérés, hybrides, imposables et antérieurs à l’acquisition de la société affiliée, généralement dans la mesure où la société affiliée ou certaines autres entités ont droit à une déduction d’impôt étrangère à l’égard du dividende versé.

Ces règles s’appliquent généralement à l’égard des paiements se produisant ou des dividendes reçus après le 30 juin 2022. De nouvelles obligations de déclaration sont instaurées pour les montants assujettis à la règle entraînant le refus de la déduction, à la règle d’inclusion dans le calcul du revenu ou à la règle de restriction des dividendes, mais seulement pour les montants découlant d’un dispositif hybride ou les dividendes reçus le 1er juillet 2023 ou après cette date. Pour en savoir plus sur les propositions initiales, consultez le bulletin FiscAlerte 2022 numéro 29, Règles d’asymétrie hybride proposées, d’EY.

Réduction des taux d’imposition pour les fabricants de technologies à zéro émission – Prolongation de trois ans de la réduction temporaire des taux d’imposition sur les bénéfices des sociétés tirés de la fabrication de technologies à zéro émission (« FTZE »), de sorte que les taux réduits seront progressivement éliminés à compter des années d’imposition commençant en 2032 et complètement éliminés pour les années d’imposition commençant après 2034 (plutôt que d’être éliminés progressivement de 2029 à 2031 comme le prévoit l’échéancier actuel). De plus, les activités admissibles aux fins de la réduction des taux sont élargies pour comprendre certaines activités de fabrication et de transformation relatives à l’énergie nucléaire, c’est-à-dire la fabrication de matériel lié à l’énergie nucléaire, la transformation de combustibles nucléaires et d’eau lourde (servant à la production d’énergie nucléaire) et la fabrication de barres de combustible nucléaire. Cet élargissement s’applique aux années d’imposition commençant après 2023. Une nouvelle modification corrélative (en vigueur à la date de sanction du projet de loi C‑59) permet à l’Agence du revenu du Canada (l’« ARC ») de communiquer des renseignements confidentiels d’une société au ministère des Ressources naturelles uniquement aux fins de déterminer si un coût constitue un « coût en capital de FTZE » ou un « coût en main-d’œuvre de FTZE » et si les activités sont des « activités admissibles de fabrication de technologies à zéro émission ».

Impôt sur les rachats de capitaux propres – Modifications visant à instaurer un impôt de 2 % sur la valeur nette des rachats de capitaux propres effectués par certaines entités cotées en bourse au Canada, sous réserve d’une règle de minimis. Ce nouvel impôt s’applique à l’égard des rachats et des émissions de capitaux propres se produisant après 2023. Il s’applique aux sociétés résidant au Canada (mais pas aux sociétés de placement à capital variable) dont les actions sont inscrites à la cote d’une bourse de valeurs désignée de même qu’aux fiducies de placement immobilier, aux fiducies intermédiaires de placement déterminées, aux sociétés de personnes intermédiaires de placement déterminées dont les unités sont inscrites à la cote d’une bourse de valeurs désignée, ainsi qu’à d’autres entités cotées en bourse qui seraient des fiducies intermédiaires de placement déterminées ou des sociétés de personnes intermédiaires de placement déterminées si leurs actifs étaient situés au Canada. Certaines exceptions à l’assujettissement s’appliquent, y compris pour les actions et unités privilégiées de type dette (désignées par l’expression « dette substantielle ») remplissant certains critères et pour les actions ou les unités qui sont émises ou annulées dans le cadre de certaines réorganisations et acquisitions d’entreprises. Cet impôt ne s’applique pas non plus aux rachats de capitaux propres de moins de 1 million de dollars dans une année d’imposition (calculés au prorata pour les années d’imposition courtes). Toutefois, certaines règles anti-évitement s’appliquent.

Déduction de dividendes par les institutions financières – Instauration de nouvelles règles visant à refuser la déduction pour les dividendes intersociétés reçus de sociétés canadiennes, lorsque les dividendes sont reçus par une institution financière sur des actions qui sont des biens évalués à la valeur du marché. Ces modifications s’appliquent aux dividendes reçus après 2023, sous réserve de certaines exceptions. À ces fins, les actions (autres que les actions d’une institution financière) qui sont des biens à évaluer sont réputées être des biens évalués à la valeur du marché. Les dividendes sur les actions privilégiées imposables sont exclus de l’application de la règle entraînant le refus de la déduction (sauf si les actions sont des biens à évaluer de l’institution financière qui reçoit le dividende). Le projet de loi C‑59 a en outre été amendé afin d’inclure une autre exception pour certains dividendes reçus par une compagnie d’assurance. Plus précisément, la règle entraînant le refus de la déduction ne s’appliquera pas aux dividendes reçus sur des actions (autres que des actions qui sont des biens à évaluer de la compagnie d’assurance) ou réputés avoir été reçus relativement à des parts d’une fiducie de fonds commun de placement, lorsque ces actions ou parts sont détenues en lien avec un contrat d’assurance conclu, émis ou acquis dans le cours normal d’une entreprise d’assurance de la compagnie, et que les dividendes reçus sont identifiés dans la déclaration de revenus de la compagnie.

SPCC en substance – Instauration de la notion de « SPCC en substance » afin d’harmoniser le traitement fiscal du revenu de placement gagné et distribué par une SPCC en substance avec les règles qui s’appliquent aux SPCC à compter des années d’imposition se terminant le 7 avril 2022 ou après cette date, sous réserve de règles transitoires pour certaines opérations d’une société assujettie à un fait lié à la restriction de pertes conclues avant cette date. Plus précisément, une « SPCC en substance » est une société privée (autre qu’une SPCC) qui soit est contrôlée, directement ou indirectement, de quelque manière que ce soit, par un ou plusieurs particuliers résidant au Canada; soit, si toutes les actions du capital-actions d’une société appartenant à un particulier résidant au Canada appartenaient à un particulier donné, serait contrôlée par ce dernier. En vertu des modifications, une SPCC en substance est de façon générale imposée de la même manière qu’une SPCC en ce qui a trait au revenu de placement (c.-à-d. qu’un taux d’imposition des sociétés fédéral de 38,67 % s’applique au revenu de placement total de la société, avec une part remboursable de 30,67 %), et le revenu de placement total fait augmenter le compte de revenu à taux réduit de la société. Le statut de SPCC en substance ne s’applique qu’à ces fins, et les sociétés continuent d’être traitées comme des sociétés qui ne sont pas des SPCC à toutes les autres fins de la Loi de l’impôt sur le revenu (la « LIR ») (p. ex. elles n’ont pas droit à la déduction accordée aux petites entreprises). Des modifications connexes instaurent une règle anti-évitement visant les opérations ou les mécanismes dont il est raisonnable de considérer que l’un des objets était d’éviter l’impôt supplémentaire de 10,67 % par ailleurs payable sur le revenu de placement total. D’autres modifications visent à faciliter l’application et l’exécution des nouvelles règles, y compris une prolongation d’un an de la période normale de nouvelle cotisation pour toute cotisation corrélative de l’impôt de la partie IV qui découle de l’établissement d’une cotisation ou d’une nouvelle cotisation à l’égard d’un remboursement au titre de dividendes.

Crédit d’impôt pour le CUSC – Modifications visant à instaurer un crédit d’impôt remboursable pour les entreprises qui engagent des « dépenses de CUSC admissibles » après 2021 et avant 2041. Le crédit comprend un crédit d’impôt cumulatif pour le développement du CUSC (pour les dépenses de CUSC admissibles engagées avant le premier jour des activités commerciales d’un projet de CUSC) et un crédit d’impôt pour la remise en état du CUSC (pour les dépenses de CUSC admissibles engagées au cours de la période totale d’examen du projet de CUSC). De façon générale, les dépenses de CUSC admissibles comprennent le coût d’acquisition du matériel admissible utilisé dans des projets de CUSC admissibles. De façon générale, ce matériel est inclus dans les nouvelles catégories 57 et 58 aux fins de la DPA, lesquelles donnent respectivement droit à des taux de DPA de 8 % et de 20 %, selon le principe de l’amortissement dégressif, et est admissible à l’amortissement bonifié pour la première année en vertu de l’incitatif à l’investissement accéléré. Pour les dépenses de CUSC admissibles engagées après 2021 et avant 2031, les taux du crédit sont de 60 % pour les dépenses admissibles pour le captage du carbone directement de l’air ambiant, de 50 % pour les autres dépenses admissibles pour le captage du carbone, et de 37,5 % pour les dépenses admissibles pour le transport, le stockage ou l’utilisation du carbone. Les taux du crédit sont réduits de moitié pour les dépenses admissibles engagées après 2030 et avant 2041. Le taux du crédit est aussi réduit de dix points de pourcentage si certaines exigences en matière de main-d’œuvre ne sont pas remplies (voir la rubrique « Exigences en matière de main-d’œuvre concernant certains CII » ci-après). Certaines exigences en matière d’échange des connaissances et de divulgation des risques climatiques s’appliquent également.

CII dans les technologies propres – Modifications visant à instaurer un CII remboursable de 30 % pour les investissements admissibles dans les technologies propres. Ce CII s’applique aux biens admissibles qui sont acquis et qui deviennent prêts à être mis en service le 28 mars 2023 ou après cette date. Le matériel admissible comprend certains biens décrits aux catégories 43.1, 43.2 et 56 aux fins de la DPA, ainsi que le matériel d’énergie solaire concentrée et les petits réacteurs modulaires nucléaires, qui sont situés au Canada et destinés à être utilisés exclusivement au Canada. Le crédit sera éliminé progressivement pour les biens qui deviennent prêts à être mis en service après 2033. Plus précisément, il sera réduit pour passer à 15 % en 2034 et complètement éliminé en 2035. Le taux du crédit sera aussi réduit de dix points de pourcentage si certaines exigences en matière de main-d’œuvre ne sont pas remplies (voir la rubrique « Exigences en matière de main-d’œuvre concernant certains CII » ci-après). Une récupération du crédit reçu s’appliquerait si le bien admissible est affecté à une utilisation non admissible, est exporté du Canada, ou fait l’objet d’une disposition dans les 10 ans suivant l’acquisition. Pour en savoir plus sur ce nouveau CII, consultez le bulletin FiscAlerte 2024 numéro 06, Nouveau crédit d’impôt à l’investissement dans les technologies propres du Canada, d’EY.

Exigences en matière de main-d’œuvre concernant certains CII – Modifications visant l’instauration d’exigences en matière de main-d’œuvre, y compris des exigences relatives au salaire prévalant et des exigences à l’égard d’apprentis, aux fins des nouveaux CII dans les technologies propres et crédit d’impôt pour le CUSC. Ces nouvelles règles s’appliquent à l’égard des biens déterminés préparés ou installés le 28 novembre 2023 ou après cette date. Pour obtenir les taux maximaux dans le cadre de ces CII, les entreprises sont tenues de verser une rémunération totale qui correspond au salaire prévalant (en général, selon la rémunération syndicale découlant de la dernière convention collective interentreprises largement applicable, ou d’une convention collective de projet correspondante dans l’administration provinciale concernée) et veiller à ce qu’au moins 10 % des heures de travail effectuées par des gens de métier dans le cadre de la préparation ou de l’installation de biens déterminés soient effectuées par des apprentis inscrits à un métier désigné Sceau rouge. Les entreprises doivent également faire un choix sur le formulaire prescrit et selon les modalités prescrites pour chaque année d’imposition de l’installation pour que le taux régulier du crédit concerné s’applique. Si aucun choix n’est produit ou s’il n’est pas satisfait aux exigences en matière de main-d’œuvre, le taux maximal du crédit est réduit de 10 points de pourcentage. Ne pas satisfaire aux exigences en matière de main-d’œuvre peut également entraîner des pénalités.

Frais d’exploration et d’aménagement relatifs au CUSC – Instauration des nouvelles catégories 59 et 60 aux fins de la DPA pour les frais d’exploration incorporels et les frais d’aménagement relatifs au stockage du carbone capté. La catégorie 59 a un taux de DPA de 100 % et s’applique aux biens acquis après 2021 pour déterminer l’existence, l’emplacement, l’étendue ou la qualité d’une formation géologique afin de stocker en permanence le carbone capté au Canada, y compris les biens acquis après avoir engagé des études environnementales ou des consultations auprès des collectivités. La catégorie 60 a un taux d’amortissement dégressif de 30 % et comprend, de façon générale, les biens acquis après 2021 pour le forage, la conversion ou l’achèvement d’un puits au Canada en vue du stockage permanent du carbone capté ou de la surveillance des changements de pression (ou d’autres phénomènes) dans une formation géologique dans laquelle du carbone est stocké en permanence, de même que les biens qui sont des droits, des licences ou des privilèges acquis à des fins connexes.

Crédit d’impôt pour l’exploration de minéraux critiques et régime d’actions accréditives – Élargissement du crédit d’impôt pour l’exploration de minéraux critiques et du régime d’actions accréditives pour inclure les dépenses admissibles engagées dans le cadre d’activités d’exploration et d’aménagement liées au lithium provenant de saumure. Les dépenses admissibles liées au lithium provenant de saumure engagées le 28 mars 2023 ou après cette date sont admissibles à titre de frais d’exploration au Canada et de frais d’aménagement au Canada.

Définition de caisse de crédit – Élimination du critère relatif aux revenus de la définition de « caisse de crédit » prévue dans la LIR et utilisée dans la Loi sur la taxe d’accise (aux fins de la TPS/TVH), de sorte que les caisses de crédit dont plus de 10 % des revenus proviennent de sources autres que des sources désignées (comme le revenu d’intérêts découlant d’activités liées à des prêts) ne soient plus exclues de la définition. Cette modification est réputée être entrée en vigueur le 1er janvier 2016. La modification vise à adapter la définition à la manière dont fonctionnent la plupart des caisses de crédit actuellement – soit comme des institutions financières offrant une gamme complète de produits et de services financiers.

RGAE – Diverses modifications visant à moderniser et à renforcer la RGAE, notamment :

• Préambule – Ajout d’un préambule pour aborder des questions d’interprétation et faire en sorte que la RGAE s’applique comme prévu. Le préambule énonce certaines considérations clés relatives à l’objet et au fonctionnement prévus de la RGAE. Le ministère des Finances a précisé que ce préambule ne fait pas partie du cadre d’analyse de la RGAE.
  
  
• Opération d’évitement – Réduction du seuil du critère pour qu’une opération soit considérée comme une opération d’évitement, en le faisant passer d’un critère de l’« objet principal » à un critère de l’« un des objets principaux ».
  
  
• Substance économique – Ajout d’un critère de substance économique qui serait pris en considération à l’étape de l’application du critère de l’« abus » de l’analyse aux fins de la RGAE. En vertu de cette disposition, le fait qu’une opération manque considérablement de substance économique est un facteur important qui tend à indiquer un évitement fiscal abusif.
  
  
• Pénalité – Instauration d’une pénalité correspondant à 25 % du montant de l’avantage fiscal (y compris un avantage fiscal obtenu sous la forme d’un paiement réputé au titre de l’impôt payable en vertu de la partie I, comme dans le cas d’un crédit d’impôt). La pénalité peut être évitée en cas de divulgation de l’opération à l’ARC, soit dans le cadre des règles de divulgation obligatoire (pour les opérations à déclarer et les opérations à signaler), soit dans le cadre d’une divulgation volontaire (voir ci-après). Une exception à la pénalité est aussi prévue s’il peut être démontré que le contribuable s’est appuyé sur l’état actuel de la jurisprudence ou sur les directives administratives ou déclarations publiées (de l’ARC ou d’une autre autorité gouvernementale compétente) pour conclure de façon raisonnable que la RGAE ne s’appliquerait pas à l’opération au moment où elle a été conclue. Une réduction peut également être accordée si la pénalité pour faute lourde prévue au paragraphe 163(2) de la LIR s’applique à l’égard de la même opération ou série d’opérations.
  
  
• Période de nouvelle cotisation – Prolongation de trois ans de la période normale de nouvelle cotisation pour les cotisations fondées sur la RGAE, sauf si l’opération a été divulguée à l’ARC dans le cadre d’une divulgation volontaire (voir ci-après) ou dans le cadre des règles de divulgation obligatoire (pour les opérations à déclarer ou les opérations à signaler).

Les modifications à la RGAE s’appliquent, de façon générale, aux opérations qui ont lieu après 2023. Toutefois, le préambule s’applique à la date de sanction du projet de loi C-59, et la disposition relative aux pénalités s’applique aux opérations qui ont lieu à la date de sanction ou après cette date.

Déclaration volontaire en vertu des règles sur les opérations à déclarer – Modifications aux règles sur les opérations à déclarer visant à permettre la divulgation volontaire d’une opération (ou d’une série d’opérations) dans une situation où une divulgation ne serait pas requise par ailleurs. Ces modifications découlent des modifications à la pénalité et à la période de nouvelle cotisation en vertu de la RGAE susmentionnées et s’appliquent aux opérations qui ont lieu le 1er janvier 2024 ou après cette date.

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